ДИПЛОМНАЯ РАБОТА «УЧЕТ БИОЛОГИЧЕСКИХ АКТИВОВ ЖИВОТНОВОДСТВА В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ САКСКОГО РАЙОНА АРК» 2008
ДИПЛОМНАЯ РАБОТА «УЧЕТ БИОЛОГИЧЕСКИХ АКТИВОВ ЖИВОТНОВОДСТВА В СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЯХ САКСКОГО РАЙОНА АРК» 2008
Содержание дипломной работы соответствует наименованию и установленным требованиям, допускается к защите
СОДЕРЖАНИЕ
|
ВВЕДЕНИЕ
|
|
3
|
|
1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА
БИОЛОГИЧЕСКИХ АКТИВОВ
|
|
6
|
|
1.1 Классификация и признание биологических активов
|
|
6
|
|
1.2 Сравнение международных и национальных стандартов учета биологических активов
|
|
20
|
|
1.3 Учет биологических активов в животноводстве
|
|
28
|
|
2. ОРГАНИЗАЦИОННО-ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА
СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ
САКСКОГО РАЙОНА
|
|
39
|
|
2.1 Характеристика сельскохозяйственных предприятий Сакского района
|
|
39
|
|
2.2 Организационно-экономическая характеристика исследуемых предприятий
|
|
44
|
|
2.3 Организация работы учетного аппарата
|
|
58
|
|
3 СОСТОЯНИЕ УЧЕТА БИОЛОГИЧЕСКИХ АКТИВОВ НА
ПРЕДПРИЯТИЯХ САКСКОГО РАЙОНА
|
|
66
|
|
3.1 Первичный учет биологических активов животноводства
|
|
66
|
|
3.2 Аналитический и синтетический учет биологических активов животноводства
|
|
70
|
|
3.3 Факторный анализ эффективности учета биологических активов
|
|
79
|
|
4. ПРОБЛЕМЫ И ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЕТА БИОЛОГИЧЕСКИХ АКТИВОВ ЖИВОТНОВОДСТВА
|
|
83
|
|
4.1 Организация внедрения П(с)БУ 30 «Биологические активы» на предприятиях
|
|
83
|
|
4.2 Методика определения справедливой стоимости
|
|
89
|
|
4.3 Совершенствование документирования биологических активов животноводства
|
|
93
|
|
4.4 Улучшение автоматизации учета на сельскохозяйственных предприятиях Сакского района
|
|
97
|
|
ВЫВОДЫ
|
|
101
|
|
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
|
|
105
|
|
ПРИЛОЖЕНИЯ
|
|
|
ВВЕДЕНИЕ
Актуальность темы исследования. Внедрение рыночных механизмов хозяйствования обусловило необходимость реформирования отечественного бухгалтерского учета. Реформирование бухгалтерского учета в Украине осуществляется в соответствии с международными стандартами. С 1 января 2003г. вступил в силу международный стандарт бухгалтерского учета 41 «Сельское хозяйство». В Украине аналогичное Положение (стандарт) бухгалтерского учета 30 «Биологические активы» вступил в силу 1 января 2007г. Предложен новый порядок учета в сельском хозяйстве, который не имеет широкого применения в мировой практике, а в Украине будет применяться впервые. Появился ряд нерешенных методических и практических вопросов, связанных с ведением учета биологических активов, оценкой и определением финансовых результатов, что обусловило актуальность выбора темы дипломной работы, повлияло на цель и задачи исследований.
Значительный вклад в исследование теоретических вопросов и проблем практического применения П(с)БУ 30 внесли известные отечественные и зарубежные ученые и практики: Бутынец Ф, Ф.[5, 6], Голов С. Ф.[11], Демьяненко М. Я.[15], Жук В. М.[17, 18, 19, 51 ], Жук Н. Л.[51],
Канцурова О. О.[25, 51], Коцупатрый М. М.[51], Михайлов М. Г.[48, 49], Огийчук М. Ф.[52], Сук Л. К.[51, 70], Сук П. Л.[51,70], Харитонова А.[51-57], Друри К.[68], Фостер Дж.[68] и другие исследователи.
Проведенные исследования ученых свидетельствуют о том, что не смотря на утверждение П(с)БУ 30 «Биологические активы», существует ряд проблем его практического применения сельскохозяйственными предприятиями, поэтому тема исследования очень актуальна и требует дальнейшего изучения.
Цель и задачи исследования. Целью исследования является методика учета биологических активов животноводства в соответствии с требованиями П(с)БУ 30 «Биологические активы» и обоснование предложений по её совершенствованию.
Исходя из поставленной цели исследования и объекта исследования, перед нами стоят следующие задачи:
1. Изучить методические основы учета биологических активов в международной практике и Украине.
2. Провести сравнительный анализ Национальных и Международных стандартов учета биологических активов.
3. Рассмотреть организационно-экономические характеристики сельскохозяйственных предприятий Сакского района.
4. Изучить организацию учета биологических активов на сельскохозяйственных предприятиях Сакского района.
5. Оценить эффективность учета биологических активов на сельскохозяйственных предприятиях Сакского района.
6. Выявить проблемы организации учета биологических активов в практике работы с.-х. предприятий и разработать рекомендаций по их решению.
Объектом исследования Является ведение учета биологических активов животноводства на сельскохозяйственных предприятиях Сакского района, в соответствии с П(с)БУ 30 «Биологические активы».
Предметом исследования Являются методологические и методические аспекты ведения учета биологических активов животноводства.
Методы исследования основаны на диалектическом методе познания материи (природы и общества), включающем такие составляющие, как анализ и синтез, индукция и дедукция, сравнение, причинно - следственные связи, группировка, расчетно-конструктивный метод, факторный анализ, метод парных сравнений на основе многомерного шкалирования. Наряду с этими методами в исследовании темы использованы теоретические аспекты учета, применяемые как в зарубежных странах, так и в нашей стране: основополагающие допущения, основные принципы бухгалтерского учета, качественные характеристики информации финансовых отчетов, рассмотренные в тесной взаимосвязи и взаимообусловленности, а также положения действующего законодательства, П(с)БУ и МСФО.
Теоретической и методологической основами исследования является бухгалтерский учет, законодательные и государственные нормативные акты Украины, научные разработки и публикации отечественных и зарубежных ученых по вопросам учета биологических активов.
Достоверность полученных результатов, выводов и предложений подтверждается расчетами, применением значительного фактического материала.
Информационная база исследования. В ходе исследования использовались материалы Управления статистики Сакского района, годовая отчетность сельскохозяйственных предприятий Сакского района (УОППЗ им. Фрунзе НАУ, ОАО Племзавод «Крымский», СООО «Проминь»), аналитические разработки автора, специальная литература, материалы из сети Интернет и другие источники.
Научная новизна полученных результатов. Усовершенствованы метод внедрения П(с)БУ 30 «Биологические активы», первичные документы, регистры аналитического и синтетического учета биологических активов животноводства. Получила дальнейшее развитие методика оценки биологических активов.
Личный вклад состоит в обоснованных научных выводах относительно совершенствования учета биологических активов, которые вынесены на защиту. В дипломной работе автором изложены личные идеи, подходы, которые научно обоснованы и представлены в опубликованных трудах.
Публикации. Основные положения дипломной работы изложены в 3 научных работах, 2 из которых опубликованы в специализированных изданиях. (1 печатный лист)
Структура и объем работы. Дипломная работа включает введение, четыре раздела, выводы, список использованных источников, приложения. Работа изложена на стр. печатного текста, содержит 14 таблиц, 15 рисунков. Список использованных источников содержит 79 наименований.
1. ТЕОРЕТИЧЕСКИЕ ОСНОВЫ ОРГАНИЗАЦИИ УЧЕТА
БИОЛОГИЧЕСКИХ АКТИВОВ
1.1 Классификация и признание биологических активов
Организация бухгалтерского учета в сельскохозяйственных предприятиях и нормативно-правовое обеспечение требовали усовершенствования. Поэтому с 1 января 2007 года был принят и вступил в силу П(с)БУ 30 «Биологические активы».
Под термином биологический актив (БА) следует понимать растение или животное, которое в процессе биологических преобразований может:
- давать сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы;
- приносить экономические выгоды каким-либо другим способом. [66, п. 4]
Следовательно, мы можем сделать вывод о том, что биологическим активом может быть признано любое животное или растение, на содержание и/или выращивание которого, направлена деятельность предприятия, к тому же не обязательно сельскохозяйственная.
Биологические активы могут быть как созданные предприятием в результате сельскохозяйственной деятельности, так и полученные другим путем (в том числе покупные).
Процесс качественных и количественных изменений биологических активов контролируется и управляется предприятием. Это является ключевым моментом при признании биологических активов.
Харитонова А. выделяет следующие критерии признания биологических активов, которые аналогичны применяемым для всех активов, в частности:
1. Предприятию перешли риски и выгоды, связанные с правом собственности на биологический актив;
2. Существует вероятность получения предприятием в будущем экономических выгод, связанных с их использованием в сельскохозяйственной деятельности;
3. Существует вероятность получения предприятием в будущем экономических выгод, связанных с их использованием в прочей деятельности, (не сельскохозяйственной);
4. Стоимость биологических активов можно достоверно определить. [72]
Необходимо заметить, что экономические выгоды от использования биологического актива определяются исходя из состояния его физических качеств.
Для целей бухгалтерского учета биологические активы следует классифицировать. Наиболее полная и развернутая классификация представлена Жуком В. М. [51]
Первым классификационным признаком, по которому группируются биологические активы в бухгалтерском учете, является вид хозяйственной деятельности, с которой связано их использование.
Соответственно они делятся на:
- сельскохозяйственные биологические активы;
- другие биологические активы, несвязанные с сельскохозяйственной деятельностью.
К сельскохозяйственным относятся биологические активы, которые способные давать сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы, которые предназначены для продажи или использования в сельскохозяйственной деятельности.
Прочие биологические активы, не связанные с сельскохозяйственной деятельностью признаются:
1. Запасами, в случаях, если
- не используются в сельскохозяйственной деятельности
- содержатся для продажи
- не определено направление их использования предприятием. [47, п. 2.2]
Обратим внимание на то, что такие биологические активы необходимо отображать на соответствующих счетах 2 класса, в частности 20 «Производственные запасы», 28 «Товары» и т. п.;
2. Основными средствами, если
- используются в несельскохозяйственной деятельности
- ожидаемый срок их использования больше одного года (или операционного цикла, если он больше года).
К другим биологическим активам, несвязанным с сельскохозяйственной деятельностью относятся животные, которые выращиваются и содержатся не для получения сельскохозяйственной продукции, в частности, животных цирков и зоопарков и т. п.. Такие долгосрочные биологические активы учитываются на счете 10 «Основные средства» на субсчетах 107 «Животные».
3. Биологический актив, признаётся активом в результате прошлых событий, если:
-существует вероятность того, что предприятие не получит в будущем экономические выгоды, связанные с его использованием;
- в отчетном периоде активом не признается, а его стоимость относится к другим затратам операционной деятельности.
Первоначальное признание сельскохозяйственной продукции активом, как отмечает Михайлов М. Г., осуществляется, если:
- предприятие приобрело право собственности на сельскохозяйственную продукцию и несет риски и получает выгоды от владения ею;
- предприятие в дальнейшем будет осуществлять управление и контроль за использованием сельскохозяйственной продукции;
- есть уверенность, что предприятие получит в будущем экономические выгоды, связанные с использованием сельскохозяйственной продукции;
- стоимость может быть достоверно определенная. [48]
Заметим, что первоначальное признание сельскохозяйственной продукции необходимо отображать в учете в том отчетном периоде, в котором она отделена от биологического актива.
Также отметим, что сельскохозяйственная продукция при ее обособлении от биологического актива (в растениеводстве - зерно, плоды, ягоды, овощи, зеленая масса, полученные во время собора урожая (заготовки); в животноводстве - шерсть, молоко, яйца, мед, полученные во время настрига, надоя, сбора и т. п.) или при прекращении процессов жизнедеятельности биологических активов (дерево, полученное при вырубке насаждений и т. п.) перестает быть элементом биологических активов, и признается как отдельный актив.
Жук В. М. отмечает, что по целевому назначению, хозяйственной ценности, экономическим выгодам от использования, сельскохозяйственная продукция делится на основную, сопутствующую и побочную. [17]
Основной является сельскохозяйственная продукция, использование которой может приносить наибольшие экономические выгоды предприятию, и получение которой является целью удержания биологических активов, способных давать такую сельскохозяйственную продукцию (в растениеводстве - зерно, овощи, фрукты, семена подсолнечника, виноград, корнеплоды и т. п.; в животноводстве - молоко в молочном скотоводстве, прирост живой массы при выращивании и откорме животных, шерсть основного стада овец, мед, товарная рыба и т. п.).
Сопутствующей является сельскохозяйственная продукция, которая получена от биологического актива или их группы одновременно с основной продукцией, отвечает установленным стандартам или техническим условиям и предназначенная для дальнейшей переработки или реализации (в растениеводстве - семена льна и конопли; в животноводстве - прирост живой массы животных основного стада, молоко от основного стада овец, воск в пчеловодстве и т. п.).
Побочной является сельскохозяйственная продукция, которую получают от одного биологического актива или их группы одновременно с основной, но имеет второстепенное значение, а экономические выгоды от ее использования являются несущественными (в растениеводстве - солома, ботва, полова; в животноводстве - перегной, птичий помет и т. п.).
От отдельных биологических активов и их групп, кроме сельскохозяйственной продукции, могут быть получены дополнительные биологические активы (в растениеводстве - черенки, саженцы; в животноводстве - приплод, новые рои пчел, материал для разведения рыбы и т. п.).
Кроме того, по мнению Жука В. М., первоначальное признание дополнительных биологических активов отображается в учете в том отчетном периоде, в котором они отделены от биологического актива. [51]
Вторым классификационным признаком, по которому группируются биологические активы, является период участия биологических активов в хозяйственном обороте предприятия.
Соответственно они делятся на: текущие биологические активы; долгосрочные биологические активы; дополнительные.
Рассмотрим определения этих понятий, которые дает Канцурова О. О. [25]
Дополнительными биологическими активами считаются саженцы, чубуки, черенки, рассада и т. п.
Текущие биологические активы - биологические активы, способные давать сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы и другим способом приносят выгоду предприятию на протяжении периода, который не превышает 12 месяцев, а также животные на выращивании и откорме.
Таким образом, к текущим биологическим активам мы должны отнести животных на выращивании и откорме, биологические активы в состоянии биологических преобразований и т. п.
- в животноводстве в состав текущих биологических активов можно включить молодняк животных и животных на откорме, которые систематически дают сельскохозяйственную продукцию в виде прироста живой массы, навоза в период, не превышающий 12 месяцев.
- в области рыборазведения текущим биологическим активом следует считать рыбу, которую разводят во внутренних водоемах (озерах, прудах). Сельскохозяйственной продукцией в таком случае является товарная рыба, а дополнительными биологическими активами — материал для разведения рыбы.
При этом следует также иметь в виду, что к сельскохозяйственной продукции относится только рыба, разведенная во внутренних водоемах. Морская рыба, как несельскохозяйственная продукция, соответственно не может считаться биологическим активом.
- в птицеводстве от такого текущего биологического актива, как взрослая птица, получают сельскохозяйственную продукцию в виде яиц и птичьего помета.
- в пчеловодстве сельскохозяйственной продукцией текущего биологического актива семей пчел является мед, воск, прополис и т. п., дополнительными биологическими активами при этом являются новые рои.
В свою очередь, текущие биологические активы, в соответствии с П(с)БУ 30 «Биологические активы», подразделяются на:
- «Текущие биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости»;
- «Текущие биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости».
- «Текущие биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости». [66]
Надо сказать, что это разделение не является окончательным, предприятия могут расширять эту классификацию, разделяя в разрезе групп, подгрупп биологические активы на собственные и арендованные.
Долгосрочные биологические активы Жук Н. Л. определяет, как активы способные давать сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы, приносить другим способом экономические выгоды в течение периода, превышающего 12 месяцев. [51]
Следовательно, к долгосрочным биологическим активам относятся:
- в животноводстве — рабочий и продуктивный скот;
- в растениеводстве — многолетние насаждения (например, виноградники, плодовые деревья и др.).
В соответствии с П(с)БУ 30«Биологические активы», долгосрочные биологические активы подразделяются на:
- «Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости»;
- «Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по первоначальной стоимости»;
- «Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости».
- «Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости».
- «Незрелые долгосрочные биологические активы, оцененные по справедливой стоимости».
- «Незрелые долгосрочные биологические активы, оцененные по первоначальной стоимости».
Незрелые долгосрочные биологические активы включают биологические активы, операционный цикл создания которых превышает 12 месяцев (кроме животных на выращивании и откорме), которые в отчетном периоде еще не способны давать сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы определенного качества. Это, в частности, многолетние насаждения (сады, виноградники, ягодники и т. п.), которые не достигли поры плодоношения.
В свою очередь, текущие и долгосрочные биологические активы по своим подобным характеристикам, назначению и условиям использования классифицируются по отдельным группам или подгруппам (объектам) учета. (рис. 1.1)
Рисунок 1.1 - Классификация биологических активов
Следующим важным классификационным признаком, который выделяет Жук В. М., является методика оценки биологических активов. [51]
Базовым подходом оценки биологических активов является применение справедливой стоимости, по которому все биологические активы на дату баланса оцениваются исходя из уровня цен, который сложился на активном рынке на этот период. Если справедливую стоимость достоверно определить не возможно, биологические активы оцениваются по их первоначальной стоимости (если это долгосрочные биологические активы) или по себестоимости (если это текущие биологические активы).
Следует согласиться с мнением Жука В. М., что выделение стоимостного подхода в отдельный классификационный признак, прежде всего, обусловлено требованиями к раскрытию информации о биологических активах, поскольку в примечаниях к финансовой отчетности должны отдельно приводиться биологические активы, оцененные не по справедливой стоимости. Поэтому для обеспечения формирования информации о биологических активах с целью ее надлежащего раскрытия в финансовой отчетности они делятся на:
- биологические активы, оцененные по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые затраты на месте продажи;
- биологические активы, оцененные по первоначальной стоимости.
С введением П(с)БУ 30 «Биологические активы» применяется новый подход к методам оценки с.-х. продукции (активов), которая на сегодняшний день базируется на плановой себестоимости (по статьям расходов, изложенным в Методических рекомендациях №132).
Суть нового подхода, как отмечает Михайлов М. Г., заключается в следующем:
1. Если биологический актив приобретен на стороне, то его зачисляют на баланс по первоначальной стоимости. (что определяется по нормам П(с)БУ 7 «Основные средства», П(с)БУ 9 «Запасы», в зависимости от того какие это биологические активы:
- долгосрочные (рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения);
- текущие (животные на выращивании и откорме). [48]
Первоначальную стоимость биологических активов, Харитонова А. представляет как стоимость, состоящую из фактически понесенных расходов предприятия на получение данного актива. [72]
Пс = ∑п – С – Нн + ∑вп + Тр + Пр, (1.1)
Где: Пс – первоначальная стоимость биологических активов, приобретенных за плату
∑п – сумма уплаченная поставщикам биологических активов;
С – скидки ( согласно договору );
Нн – непрямые налоги ( не подлежащие возмещению);
∑вп – сумма ввозной пошлины;
Тр – транспортные расходы
Пр – прочие расходы, связанные с приобретением биологических активов и доведением их до состояния, в котором они пригодны для использования в запланированных целях
2. Безвозмездно полученные биологические активы и биологические активы, полученные как взнос в уставный капитал предприятия. Первоначальная стоимость данных активов равна их справедливой стоимости с учетом расходов, связанных с доведением их до пригодного для использования состояния.
3. Перевод текущих биологических активов в состав долгосрочных. Учитываются по справедливой стоимости на дату их перевода, уменьшенную на ожидаемые расходы на месте продажи.
4. Обмен на подобные биологические активы. Учитываются по справедливой стоимости переданного биологического актива.
5. Обмен на неподобный биологический актив. Стоимость полученного актива будет равна справедливой стоимости переданного биологического актива, увеличенная (уменьшенная) на сумму денежных средств (или их эквивалентов), которые подлежат уплате (получению) по обменной операции.
6. Полученные биологические активы, в результате преобразований (дополнительные биологические активы) – учитываются по справедливой стоимости, уменьшенной на сумму ожидаемых расходов на месте продажи (комиссионные вознаграждения посредникам и торговым агентам; биржевые сборы; налоги и пошлины, которыми облагаются операции по продаже).
Определение справедливой стоимости биологических активов и сельскохозяйственной продукции основывается на ценах активного рынка.
Отметим, что при наличии нескольких активных рынков биологических активов и сельскохозяйственной продукции их оценка основывается на данных того рынка, на котором предприятие предусматривает продавать дополнительные биологические активы и сельскохозяйственную продукцию.
Харитонова А. утверждает, что оценка сельскохозяйственной продукции по договорным ценам допускается лишь по обременительным контрактам. [72]
Обременительным считается контракт, затраты (которые нельзя избегнуть) на выполнение которого превышают ожидаемые экономические выгоды от этого контракта.
Сельскохозяйственную продукцию и дополнительные биологические активы оценивают с учетом их качества.
Прирост живой массы может оцениваться по каждой технологической группе, которая определяется предприятием как объект затрат.
При отсутствии активного рынка, утверждает Михайлов М. Г., определение справедливой стоимости сельскохозяйственной продукции и дополнительных биологических активов осуществляется по:
- последней рыночной цене операций с такими активами (при условии отсутствия существенных негаданных изменений в технологической, рыночной, экономической или правовой среде, в которой действует предприятие);
- рыночным ценам на подобные активы, скорректированным с учетом индивидуальных характеристик, особенностей или степени завершенности биологических преобразований актива, для которого определяется справедливая стоимость;
- дополнительным показателям, которые характеризуют уровень цен на дополнительные биологические активы и сельскохозяйственную продукцию. [48]
В случае оценки сельскохозяйственной продукции и дополнительных биологических активов по дополнительным показателям, отмечает Жук В. М., которые характеризуют уровень цен на биологические активы, предприятие может самостоятельно установить состав таких показателей, разработать порядок их определения, а также методику оценки сельскохозяйственной продукции и дополнительных биологических активов с применением указанных показателей. [51]
Некондиционная сельскохозяйственная продукция и дополнительные биологические активы (при отсутствии активного рынка на такие активы) могут оцениваться исходя из рыночных цен на подобную кондиционную сельскохозяйственную продукцию, дополнительный биологический актив с корректированием на уровень качества и пригодности к использованию. Например, зерновые отходы оцениваются по стоимости зерна исходя из его содержимого в зерновых отходах; сахарная свекла, забракованные при буртовании и раскрытии буртов, мелкий и поврежденный картофель и овощи, используемые для кормления животных, отходы, полученные на собирании семян бахчевых и овощных культур, падалица могут оцениваться по справедливой стоимости корней кормовых свекл.
Побочная сельскохозяйственная продукция (солома, ботва, стебли кукурузы и подсолнечника, капустная листва и т. п.) при условии отсутствия для нее активного рынка может быть оценена по нормативным затратам на сбор, транспортировку, перемещение, скирдование и другим затратам, связанным с заготовкой этой продукции.
Бракованная сельскохозяйственная продукция и отходы, которые использовать в производственном процессе или реализовать невозможно, активом не признаются. Затраты на утилизацию такой продукции и отходов включаются в состав других операционных затрат.
Сельскохозяйственную продукцию после ее первоначального признания и дополнительные биологические активы, которые не берут участия в сельскохозяйственной деятельности (содержатся для продажи, направления их дальнейшего использования не определенные и т. п.), оценивают и отображают согласно Положению (стандарту) 9 «Запасы».
Дополнительные биологические активы растениеводства после их первоначального признания и обособление от биологического актива и/или грунта признаются запасом и учитываются в составе продукции сельскохозяйственного производства.
Первоначальной стоимостью сельскохозяйственной продукции как запаса является ее справедливая стоимость, уменьшенная на ожидаемые затраты на месте продажи, определенная при первоначальном признании.
Первоначальной стоимостью дополнительных биологических активов, которые не используются в сельскохозяйственной деятельности, является их справедливая стоимость, уменьшенная на ожидаемые затраты на месте продажи, определенная при первоначальном признании, или стоимость, по которой они отображаются в учете на дату признание их запасами.
Сельскохозяйственная продукция после ее первоначального признания и биологические активы, которые не используются в сельскохозяйственной деятельности, отображаются в бухгалтерском учете и отчетности по наименьшей из двух оценок: первоначальной стоимости или чистой стоимости реализации.
Приобретенные сельскохозяйственная продукция и материалы сельскохозяйственного назначения учитываются отдельно от сельскохозяйственной продукции, полученной от собственного производства.
На дату промежуточных балансов и годового баланса биологические активы оцениваются по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы по месту продажи.
Справедливая стоимость определяется суммой, по которой можно обменять актив либо оплатить обязательства в результате операции между осведомленными, заинтересованными и независимыми сторонами (п. 4 П(С)БУ 19 «Объединение предприятий").
Порядок определения справедливой стоимости биологических активов для оценки на дату баланса предусмотрен Методическими рекомендациями № 1315. [47, п. 5.2 - 5.7]
Предприятие может самостоятельно определить методику исчисления справедливой стоимости биологических активов и отразить ее в приказе об учетной политике.
Оценка биологических активов на дату баланса по первоначальной стоимости возможна в случае, если их справедливую стоимость невозможно достоверно определить. [47, п 5.2 - 5.7 ]
Таким образом, биологические активы оцениваются на дату баланса, А именно:
- долгосрочные биологические активы (основное стадо крупного рогатого скота, свиней, овец, лошадей, а также плодоносящие многолетние насаждения) - по первоначальной стоимости за вычетом износа и потерь от уменьшения полезности в соответствии с П(С)БУ 7. [47, п. 5.8 ];
- незрелые долгосрочные биологические активы (молодые многолетние насаждения до периода плодоношения) - по сумме расходов, Понесенных на их закладку и выращивание. При переводе в состав зрелых долгосрочных биологических активов (плодоносящие многолетние насаждения) их оценка осуществляются по справедливой стоимости (уменьшенной на расходы на месте продажи) или в порядке, определенном п. 5.16 указанных Методических рекомендаций;
- текущие биологические активы (животные на выращивании и откорме) - по первоначальной стоимости до периода, в котором возможно определить справедливую стоимость. [47, п. 5.18];
- текущие биологические активы растениеводства (посевы зерновых, технических, овощных культур), которые не достигли зрелости и технологический процесс создания которых не завершен, отражаются как незавершенное производство и оцениваются по производственной себестоимости. [47, п. 5.19]
1.2 Сравнение международных и национальных стандартов учета биологических активов
Реформирование бухгалтерского учета в Украине осуществляется в соответствии с требованиями международных стандартов. С начала 2007г. введен П(с)БУ 30 «Биологические активы», который является прототипом международного стандарта 41 «Сельское хозяйство» от 1 января 2003 года.
Эти стандарты используются при обработке бухгалтерских счётов, для представления финансовой отчетности и требований к раскрытию информации для сельскохозяйственной деятельности.
Исторически государственные органы, регулирующие бухгалтерский учет, обращали мало внимания на методическое обеспечение учета в сельскохозяйственной деятельности. Однако это упущение недавно было преодолено выпуском МСФО (IAS) 41. Сельское хозяйство может быть, по сути, определено как управление биологической трансформацией растений и животных для выработки продукции для потребления или дальнейшей переработки. МСФО (IAS) 41 представляет собой важный стандарт бухгалтерского учета, поскольку он отходит от концепции первоначальной цены, и вместо этого использует концепцию справедливой стоимости для оценки биологических активов и сельскохозяйственной продукции. Это является позитивным шагом, принимая во внимание характер сельскохозяйственных активов, которые, в основном, состоят из урожая и животных, чей статус постоянно меняется. И использование метода первоначальной стоимости может затруднять оценку этих активов. Стандарт также решает вопрос о прибылях и убытках, возникающих при признании биологических активов и сельхозпродукции. [68]
Стандарт представляет собой позитивный шаг вперед. В нем особое внимание уделено специфическим чертам сельскохозяйственного сектора, на которые в значительной степени оказывают влияние факторы, не присутствующие в промышленном секторе и секторе услуг.
МСФО (IAS) 41 применяется только в отношении сельскохозяйственной продукции и биологических активов. Другие сельскохозяйственные компоненты, такие как земля, используемая для выращивания урожая, или животные на откорме, сельскохозяйственная продукция после сбора урожая, сельскохозяйственный инвентарь и машинное оборудование не входят в сферу действия стандарта.
Так же не входят:
- рабочий скот;
- животные, содержание которых не связано с получением сельскохозяйственной продукции (животные цирков, зоопарков, заповедников и т. п.);
- однолетние и многолетние насаждения, от которых организация не планирует получение сельскохозяйственной продукции (декоративные цветы, кустарники, защитные лесополосы и др.). [45]
< >Данный стандарт так же применяется к сельскохозяйственной продукции, которая представляет собой продукцию, собранную с биологических активов предприятия, только в момент сбора урожая. Соответственно, данный стандарт не применяется к переработке сельскохозяйственной продукции после сбора урожая. И хотя такая обработка может быть логическим и естественным продолжением сельскохозяйственной деятельности, а происходящие события могут напоминать биотрансформацию, такая переработка не включается в определение сельскохозяйственной деятельности в соответствии с данным стандартом.
Сфера деятельности данного стандарта очень специфична. Он применяется для учета биологических активов, сельскохозяйственной продукции на момент сбора урожая, правительственных субсидий для биологических активов, когда они относятся к сельскохозяйственной деятельности. [68]
Это очень важно в общем контексте полного применения МСФО (IAS) в отчетности для крупных предприятий сельскохозяйственного сектора. Стандарт должен использоваться в сочетании с другими стандартами МСФО (IAS)/ПБУ. В применении предвидятся трудности вследствие различий между национальными и международными практиками, возникающими из различий в традициях бухучета и правовых систем, но эти трудности не будут непреодолимыми.
Обучение бухгалтеров сельскохозяйственных предприятий, которые будут ответственны за представление информации в соответствии с МСФО (IAS), и за использование новых систем бухучета и информационных систем, – длительный процесс к достижению успешного осуществления.
Необходимость создания Положения по учету биологических активов связана, во-первых, с приведением правил бухгалтерского учета в сельском хозяйстве с Международными стандартами финансовой отчетности, в частности с МСФО (IAS) 41 «Сельское хозяйство» (Agriculture).
В украинской практике учета не существовало специализированного стандарта по бухгалтерскому учету в сельском хозяйстве. Применялись документы, которые регулировали учет в отрасли – это общие для всех документы Министерства финансов и Методические рекомендации Министерства сельского хозяйства, раскрывающие общие подходы к бухгалтерскому учету с сельскохозяйственной спецификой.
Между практикой учета в сельском хозяйстве в Украине и Международными стандартами финансовой отчетности существуют принципиальные различия в признании, оценке и раскрытии информации по сельскохозяйственной деятельности. Основное различие – учет по справедливой стоимости. Справедливая стоимость не применялась в украинской практике бухгалтерского учета, однако, по нашему мнению, применяемые понятия восстановительной стоимости, текущей рыночной стоимости в некоторых случаях могли бы быть схожи со справедливой стоимостью.
Учитывая, что существующая практика учета в сельском хозяйстве была принята в то время, когда основным пользователем отчетности сельскохозяйственных организаций было государство, естественно, что вся отчетность была направлена на интересы государства как собственника. В настоящее время круг пользователей финансовой отчетности сельскохозяйственных организаций существенно расширился. Основными пользователями являются акционеры (собственники), в состав которых могут входить представители различных государств и которым необходима информация, сопоставимая с той, которую они получают в своих странах. Так же немаловажную роль играет такая группа пользователей как финансовые учреждения, которые кредитуют сельскохозяйственные организации и поставляют им технику и животных, этой группе для оценки рисков весьма необходима информация об активах сельскохозяйственных предприятий в рыночной оценке, т. е. реальная стоимость реализации биологических активов.
Существующие методы оценки биологических активов по себестоимости давали разные данные для биологических активов созданных внутри организации и приобретенных на стороне, а так же разную стоимость биологических активов у разных организаций.
Не смотря на то, что П(с)БУ 30 «Биологические активы» является прототипом МСФО 41 «Сельское хозяйство», существует ряд отличительных признаков (табл. 1.1).
Таблица 1.1 - Расхождения МСФО 41 «Сельское хозяйство» и П(с)БУ 30 «Биологические активы»
|
Признаки
|
МСФО 41
|
П(с)БУ 30
|
|
1
|
2
|
3
|
|
Сфера
Применения
|
Должен применяться для учета сельскохозяйственной деятельности, в том числе:
|
|
-биологических активов;
-сельскохозяйственной продукции на момент ее сбора;
-некоторых правительственных субсидий.
|
-биологических активов;
-продукции сельскохозяйственного производства;
-материалов сельскохозяйственного назначения.
|
|
Объекты, не являющиеся биологическими активами
|
-земель сельскохозяйственного назначения (см. МСФО (IAS) 16 «Основные средства» и МСФО (IAS) 40 «Инвестиционная собственность»);
-нематериальных активов, связанных с сельскохозяйственной деятельностью (МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы»).
|
-сельскохозяйственная продукция, которая хранится после ее первоначального признания;
- биологические активы, не связанные с сельскохозяйственной деятельностью;
-продукты переработки сельскохозяйственной продукции.
|
|
Определения
|
Биологический актив – живое растение или животное.
Активный рынок – это рынок, где соблюдаются все следующие условия: товары являются однородными; желающие совершить сделку продавцы и покупатели могут быть найдены в любое время; информация о ценах общедоступна
Балансовая стоимость – сумма, по которой актив отражается в бухгалтерском балансе.
Справедливая стоимость – сумма, на которую можно обменять актив или погасить обязательство, при совершении сделки между независимыми и желающими совершить такую сделку сторонами.
Незрелые биологические активы – это биологические активы, которые не способны производить сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы;
|
Биологический актив — животное или растение, которое в процессе биологических преобразований способно давать сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы, а также приносить иным образом экономические выгоды.
Расходы на месте продажи — расходы, связанные с продажей биологических активов и сельскохозяйственной продукции на активном рынке, в частности, комиссионные вознаграждения продавцам, брокерам, косвенные налоги, уплачиваемые при реализации продукции.
Дополнительные биологические активы — биологические активы, полученные в процессе биологических преобразований.
В П(с)БУ 30 не даны определения активный рынок; балансовая, справедливая стоимость; незрелые биологические активы.
|
|
Продолжение таблицы 1.1
|
|
1
|
2
|
3
|
|
Признание и оценка
|
Биологический актив в момент первоначального признания и по состоянию на каждую отчетную дату должен оцениваться по справедливой стоимости за вычетом предполагаемых сбытовых расходов, кроме случаев, когда справедливую стоимость нельзя определить с достаточной степенью достоверности. В этом случае приемлемо использовать метод оценки по себестоимости.
|
Приобретенный биологический актив зачисляется на баланс предприятия по первоначальной стоимости. По справедливой стоимости оцениваются:
-первоначальная стоимость безвозмездно полученных, биологических активов и активов полученных в качестве взноса в уставный капитал предприятия, равна их справедливой стоимости;
-дополнительные биологические активы при первичном признании;
-БА отражающиеся на дату промежуточного и годового баланса
|
|
Финансовый результат
|
Прибыли или убытки от биологического актива должны включаться в чистую прибыль за период, в котором они возникли.
|
Расходы, связанные с биологическими преобразованиями биологических активов, признаются расходами основной деятельности.
Доходы (расходы) от первичного признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции, включаются в состав других операционных доходов (расходов).
|
|
Финансирование
|
Правительственные субсидии бывают двух категорий – безусловные и условные. И к каждой категории применяются различные принципы бухгалтерского учета. Прежде, чем получатель признает субсидии в качестве дохода в своей финансовой отчетности, он должен выполнить все условия этих субсидий.
|
Целевое финансирование, связанное с с.-х. деятельностью, признается доходом если существует подтверждение того, что оно будет получено и предприятие выполняет все условия этого финансирования.
Целевое финансирование для компенсации убытков, которые понесло предприятие, финансирование для предоставления поддержки предприятию без установления условий его использования, признаются дебиторской задолженностью с одновременным признанием прочего операционного дохода.
|
|
* составлено автором по источникам [45, 66]
|
МСФО 41 «Сельское хозяйство» и П(с)БУ 30 «Биологические активы» содержат так же и единые положения по вопросам:
- терминологии;
- признания биологических активов;
- оценки биологических активов;
- представления и раскрытие информации.
Группа биологических активов — совокупность подобных по характеристикам, назначению и условиям выращивания животных или растений.
Долгосрочные биологические активы — все биологические активы, не являющиеся текущими биологическими активами.
Текущие биологические активы — биологические активы, способные давать сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы, приносить другим образом экономические выгоды в течение периода, не превышающего 12 месяцев, а также животные на выращивании и откорме.
Зрелые биологические активы – это биологические активы, способные производить сельскохозяйственную продукцию и/или дополнительные биологические активы.
Сельскохозяйственная деятельность — процесс управления биологическими преобразованиями с целью получения сельскохозяйственной продукции и/или дополнительных биологических активов.
Сельскохозяйственная продукция – полученный в результате сбора продукт биологических активов.
Биотрансформация (Биологические преобразования) – процессы роста, перерождения, производства и воспроизводства, которые вызывают качественные или количественные изменения биологического актива.[45, 66]
Признание и учет биологических активов или сельскохозяйственной продукции начинается, когда организация:
- осуществляет управление биологическими активами
- перешли риски и выгоды, связанные с правом собственности на биологические активы
- получает контроль над активом или связанными с ним будущими экономическими выгодами;
- может надежно оценить его себестоимость или справедливую стоимость.
Сельскохозяйственная продукция, собранная с биологических активов предприятия, должна оцениваться по своей справедливой стоимости за вычетом предполагаемых расходов на продажу в момент сбора урожая. Начиная с этой даты и далее, такая оценка становится ее себестоимостью.
Существует много требований по раскрытию информации:
- раскрытие информации по прибылям или убыткам при первоначальном признании биологических активов или сельскохозяйственной продукции, по изменению справедливой стоимости биологических активов.
- сверка изменений между балансовой стоимостью биологических активов на начало и конец периода.
- раскрытие любой прибыли или убытков от выбытия биологических активов, оцененных по себестоимости за вычетом накопленной амортизации и любых накопленных убытков от обесценения.
- подробное раскрытие информации о биологических активов, оцененных по себестоимости
- описание этих активов, причины, почему нельзя определить справедливую стоимость, пределы, в которых, скорее всего, могла бы находиться справедливая стоимость, используемый метод обесценения, сроки полезной службы, используемые нормы амортизации, валовая учетная стоимость и накопленная амортизация на начало и конец отчетного периода.
Когда для биологических активов, которые ранее оценивались по себестоимости, появляется возможность оценки по справедливой стоимости во время отчетного периода, Тогда необходимо раскрытие описания биологических активов, причины, почему стало возможно использовать справедливую стоимость, и влияние перехода на справедливую стоимость.
- информация о финансировании, связанном с сельскохозяйственной деятельностью.
Международный стандарт финансовой отчетности 41 «Сельское хозяйство» согласован со следующими международными стандартами: 1 «Представление финансовой отчетности», 2 «Запасы», 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских оценках и ошибки», 16 «Основные средства», 18 «Доходы», 19 «Выплаты работникам», 20 «Учет государственных субсидий и раскрытие информации о государственной помощи», 36 «Обесценивание активов». [37, 38, 39, 40, 41, 42, 43, 44]
Следует отметить, что внедрение П(с)БУ 30 «Биологические активы» повлекло за собой корректировку ранее принятых национальных
стандартов, таких как Положение (стандарт) бухгалтерского учета 1 «Общие требования к финансовой отчетности», 2 «Баланс», 3 «Отчет о финансовых результатах», 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовой отчетности», 7 «Основные средства», 9 «Запасы», 15 «Доходы», 16 «Расходы»,
26 «Выплаты работникам», 28 «Уменьшение полезности активов».
[56, 57, 58, 59, 60, 61, 62, 63, 64, 65]
1.3 Учет биологических активов в животноводстве
В целом изменения, которые вносятся П(с)БУ 30 «Биологические активы» не нарушают существующий порядок учета сельскохозяйственной деятельности. В этот порядок только вносится новая методология учета : новые объекты учета – биологические активы.
Харитонова А. выделяет следующие объекты бухгалтерского учета биологических активов животноводства:
- виды животных (крупный рогатый скот, свиньи, овцы, птица, меховые звери, семьи пчел и т. п.) или однородные группы биологических активов, которые состоят из определенных поло-возрастных (технологических) групп (коровы и быки-осеменители основного стада, свиньи и хряки-осеменители основного стада, животные на выращивании и откорме и т. п.).
- активы, не отвечающие критериям определения актива, должны быть списаны с баланса предприятия и отражены в составе прочих расходов операционной деятельности. [47, п. 2.3]
Предприятие может расширять указанную классификацию, разделяя в разрезе групп (подгрупп) биологические активы животноводства на собственные, и арендованные и т. п.
В связи с внедрением П(с)БУ 30 «Биологические активы» изменился порядок бухгалтерского учета рабочего и продуктивного скота. Их выделили из состава основных средств в отдельный объект учета.
До внедрения П(с)БУ 30 «Биологические активы», долгосрочные биологические активы животноводства учитывались на счетах 107 «Рабочий и продуктивный скот» и 152 «Приобретение (изготовление) основных средств».
С 01.01.2007 г. сельскохозяйственные долгосрочные биологические активы отображаются на счете 16 «Долгосрочные биологические активы», который предназначен для учета и обобщение информации о наличии и движении собственных или полученных на условиях финансовой аренды долгосрочных биологических активов. [66]
По дебету счета 16 «Долгосрочные биологические активы» отображается поступление долгосрочных биологических активов, по кредиту - их выбытия.
Для организации аналитического учета долгосрочных биологических активов и формирования соответствующей информации для составления примечаний сельскохозяйственным предприятиям целесообразно открыть дополнительные счета третьего порядка.
Счет 16 «Долгосрочные биологические активы» для учета биологических активов животноводства имеет такие субсчета:
163 «Долгосрочные биологические активы животноводства которые оценены по справедливой стоимости» - ведется учет наличия и движения долгосрочных биологических активов животноводства, которые оценены по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи. Аналитический учет ведется по видам долгосрочных биологических активов животноводства.
164 «Долгосрочные биологические активы животноводства, которые оценены по первоначальной стоимости» - ведется учет наличия и движения долгосрочных биологических активов животноводства, справедливую стоимость которых достоверно определить невозможно, вследствие чего их оценка осуществлена согласно положениям (стандартов) бухгалтерского учета 7 «Основные средства» и 28 «Уменьшение полезности активов»
Учет долгосрочных биологических активов животноводства на субсчетах 163 и 164 целесообразно вести в разрезе таких дополнительно выделенных счетов 1631 и 1641 «Продуктивный скот», 1632 и 1642 «Рабочий скот». [47]
На основании статьи Жук Н. Л., можно выделить следующие источники поступления долгосрочных биологических активов животноводства:
- приобретение за плату у поставщиков,
- переведение из состава текущих биологических активов (переведение животных в основное стадо рабочего и продуктивного скота),
- безвозмездное получение от юридических и физический лиц, и поступление в качестве взноса в уставный капитал. [51]
Расходы на приобретение долгосрочных биологических активов и стоимость текущих биологических активов, переведенных в состав долгосрочных биологических активов, отображаются в учете капитальных инвестиций (счет 155 «Приобретение (выращивание) долгосрочных биологических активов»). Безвозмездное получение долгосрочных биологических активов отображается в учете без применения счета 15 .
Поступление долгосрочных биологических активов обязательно должно быть отображено в соответствующем первичном документе:
- Акт приемки-передачи основных средств (ф. ОЗ-1) - для документального оформления поступления приобретенных или безвозмездно полученных (в том числе и в качестве взноса в уставный капитал) долгосрочных биологических активов (рабочего и продуктивного скота);
- Акт на перевод животных из группы в группу (Сільгоспоблік, ф. № 97) - при переводе животных, выращенных в хозяйстве, в основное стадо рабочего и продуктивного скота.
Заметим, что Акты необходимо составлять на каждое животное, которое приобретено (получено безвозмездно, и т. п.) хозяйством. При получении в эксплуатацию объектов биологических активов животноводства безвозмездно стоит вопрос определения их справедливой стоимости. Поэтому целесообразно оформление актов приемки-передачи основных средств и прием многолетних насаждений и передачу их в эксплуатацию поручать постоянно действующим Комиссиям по определению справедливой стоимости биологических активов и сельскохозяйственной продукции.
С целью организации учета и контроля за сохранностью долгосрочных биологических активов животноводства, каждому объекту необходимо присваивать инвентарный номер по порядково-серийной системе.
Зачисление объектов в состав долгосрочных биологических активов животноводства следует оформлять записями в инвентарные карточки учета основных средств (ф. № ОЗ - 6)
Объект долгосрочных биологических активов исключается из состава активов (списывается с баланса) в случае его выбытия в следствие:
- продажи;
- безвозмездной передачи и передачи в качестве взноса в уставный капитал других хозяйственных обществ;
- выбраковки продуктивного скота из основного стада при потере им производительности или падеже животных.
Сельскохозяйственные предприятия используют такие первичные документы по списанию долгосрочных биологических активов животноводства:
- Акт на списание основных средств (ф. № ОЗ-3) ;
- Акт на выбраковку животных из основного стада (Сільгоспоблік, ф. № 57) и Акт на выбраковку животных из основного стада (групповой) (Сільгоспоблік, ф. № 57а);
Для синтетического учета текущих биологических активов животноводства сельскохозяйственные предприятия используют Журнал-ордер №9 с.-г. и Оборотную ведомость аналитического учета по счету №21 9а с.-г., для учета долгосрочных биологических активов животноводства используется Журнал-ордер № 13 с.-г.
В бухгалтерском учете текущие биологические активы, как отмечает Канцурова О. О., составляют особую группу оборотных активов предприятий. В их состав входят текущие биологические активы животноводства, которые представлены животными на выращивании и откорме, молодняком всех видов с момента получения приплода до перевода в основное стадо или выбытия, животными на откорме, нетелями и свиноматками, которые проверяются, птицей, зверьми, семьями пчел и т. п. [25]
Для учета и обобщения информации о наличии и движении текущих биологических активов животноводства, в частности животных, которые находятся на выращивании и откорме, птиц, зверей, кролей, семей пчел, а также скота, отбракованного из основного стада и реализованного без постановки на откорм, животных, принятых от населения для реализации с 01.01.2007 г. используется счет 21 «Текущие биологические активы».
По дебету счета 21 «Текущие биологические активы» отображается поступление (оприходование приплода молодняка продуктивного и рабочего скота, отбракованных из основного стада скота для реализации без откорма) текущих биологических активов; прирост живой массы молодняка животных, по кредиту - выбытие текущих биологических активов вследствие перевода в группу долгосрочных биологических активов, продажу, безвозмездную передачу, забой животных и т. п.
С целью обеспечения надлежащего аналитического учета текущих биологических активов животноводства целесообразно открыть счета третьего порядка.
212 «Текущие биологические активы животноводства, которые оценены по справедливой стоимости» ведется учет наличия и движения текущих биологических активов животноводства, которые оценены по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи.
213 «Текущие биологические активы животноводства, которые оценены по первоначальной стоимости» ведется учет наличия и движения текущих биологических активов животноводства, стоимость которых достоверно определить невозможно, вследствие чего их оценка осуществлена в соответствии с П(с)БУ 9 «Запасы».
Аналитический учет по счетам 212 и 213 Лузан Ю. Я. предлагает вести по видам (группам) текущих биологических активов животноводства по следующим субсчетам:
2131 «Молодняк животных на выращивании»;
2132 «Животные на выращивании»;
2133 «Птица»;
2134 «Звери»;
2135 «Кроли»;
2136 «Семьи пчел»;
2137 «Взрослый скот, выбракованный из основного стада»;
2138 «Прочне текущие биологические активы животноводства». [51]
Что касается форм первичного учета животных, то они вследствие их универсальности остаются неизменными. Коцупатрова О. О. отмечает основные формы первичного учета, утвержденные приказом Министерства сельского хозяйства и продовольствия Украины от 15 января 1997 г. № 7 в Инструкции по учету молодняка животных, птицы и животных на откорме (табл. 1.2). [51]
Таблица 1.2 - Формы первичного учета животных
|
Вид животных
|
Наименование документа
|
Время составления документа
|
|
1
|
2
|
3
|
|
Телята
|
Акт на оприходование приплода животных (ф. № 95 )
|
В день рождения
|
|
Поросята
|
Акт на оприходование приплода животных (ф. № 95 )
|
В день опороса свиноматки
|
|
Ягнята
|
Акт на оприходование приплода животных (ф. № 95 )
|
В день окота овцематки
|
|
Цыплята, гусята, утята, индюшата
|
Отчет о процессе инкубации "(ф. № 105)
|
В суточном возрасте
|
|
Получение предприятием животных бесплатно или в обмен на материальные ценности
|
Товарно-транспортная накладная на отправку-приемку животных и птицы
(ф. № 1-сг, твар.), счет-фактура, ветеринарное свидетельство
|
В день получения животных и птицы
|
|
Закупка животных у граждан
|
Акт на закупку животных у населения (ф. № 956)
|
В день закупки
|
|
Определение привеса живой массы животных конец отчетного месяца
|
Ведомость взвешивания животных (ф. №98), Расчет определения прироста живой массы (ф. №98а)
|
Последний день отчетного месяца
|
|
Оформление перевода животных
|
Акт на перевод животных из группы в группу (ф. №97)
|
В день перевода в другую группу
|
|
Передача животных по договорам работникам, прочим гражданам
|
Акт на передачу (продажу) и закупки скота и птицы по договорам с гражданами (ф. № 95б)
|
В день передачи
|
|
Оформление забоя
|
Акт на выбытие животных и птицы (фо. № 100)
|
В день забоя
|
|
Окончание откорма животных
|
Акт снятия животных с откорма, нагула, выращивания (ф. № 986)
|
В день снятия с откорма
|
|
Накопительные регистры и ведомости
|
Книга учета движения животных и птицы (ф. № 34)
|
В случае поступления, выбытия животных
|
|
Продолжение таблицы 1.2
|
|
1
|
2
|
3
|
|
Накопительные регистры и ведомости
|
Ведомость затрат кормов (ф. № 94)
|
Ежедневно указывается потребность животных в
Кормах
|
|
Книжка чабана-гуртоправа (ф. № 101)
|
При изменении стада, гурта, табуна
|
|
Накопительные регистры и ведомости
|
Накопительная ведомость учета движения животных (ф. № 346)
|
Ведется на свинокомплексах
|
|
Учетный листок движения животных и расхода
Кормов (ф. № 97а)
|
|
Накопительная ведомость учета забоя и падежа животных (ф. № 34в)
|
Рассмотрим основные источники поступления текущих биологических активов животноводства на сельскохозяйственное предприятие:
1. Поступление текущих биологических активов животноводства как взнос в уставный капитал;
2. Безвозмездное получение текущих биологических активов;
3. Приобретение за денежные средства с компенсаций стоимости другим путем;
4. Выращивание текущих биологических активов животноводства на предприятии.
Поступление животных как взнос в уставный капитал, которые отвечают критериям признания текущих биологических активов, должно быть оформлено Актом приемки-передачи, который составляется согласно условиям учредительного договора или условий подписки на акции, с учетом решения основателей о согласовании формы и справедливой стоимости взносов. Кроме того, на перемещение животных от собственника на предприятие, которое формирует уставный фонд оформляется товарно-транспортна накладная (если взнос принимается от юридического лица) (ф. № 1-сг. твар.), или приходный ордер (ф. М-4) (если взнос принимается от физического лица).
При безвозмездной передаче текущих биологических активов животноводства со стороны, должен оформляться Договор о безвозмездной передаче и Акт приемки-передачи к договору. Кроме того, как в предыдущем случае, на перемещение животных от лица, которое передает активы к лицу, которое принимает, оформляется товарно-транспортна накладная
(ф. № 1-сг. твар.).
Безвозмездно полученные животные, приходуются на основании товарно-транспортной накладной (ф. № 1-сг. твар.).или приходного ордера
(ф. М-4) со ссылкой на Акт определения справедливой стоимости.
Текущие биологические активы животноводства, приобретенные у других сельскохозяйственных предприятий, приходуются на основании товарно-транспортной накладной (ф. № 1-сг. твар.) или приходного ордера
(ф. М-4), а в случае приобретения племенных животных, дополнительно оформляется Племенное свидетельство.
Закупка скота у населения оформляется Актом на передачу (продажа) закупку скота и птицы по договорам с гражданами (ф. № 956).
На прием скота, кролей и других животных от населения, для дальнейшей продажи, составляется Приемно-расчетная ведомость на скот и птицу, что приняты сельскохозяйственным предприятием от населения для дальнейшей сдачи государству (ф. № 95а).
В процессе биологических преобразований биологические активы животноводства постоянно изменяют свою стоимость, характерные особенности и вес. Изменение веса влияет на стоимость активов, поэтому учет изменений стоимости необходим, поскольку на дату квартального или годового баланса такие активы должны отражаться по справедливой стоимости.
Привес животных в данном случае определяется по формуле:
Пж = Ок – Он – П + В, (1.2)
Где: Пж - привес животных;
Ок – остаток на конец;
Он – Остаток на начало;
П – приобретение;
В – выбытие.
Балансовая стоимость группы вследствие привеса животных определяется по аналогичной формуле.
Определение привеса живой массы животных на конец отчетного периода оформляется Ведомостью взвешивания животных ф. № 98 и Расчетом определения живой массы ф. № 98а.
При выбытии текущих биологических активов себестоимость их реализации или другого выбытия определяется исходя из той стоимости, по которой они учитывались на дату выбытия.
Себестоимость текущих биологических активов, которые оцениваются по справедливой стоимости, равняется их справедливой стоимости, за вычитанием ожидаемых расходов на месте продажи, которую было определено на последнюю дату баланса и за которой они отображаются в учете на дату убытие.
Учет выбытия текущих биологических активов Михайлов М. Г. рекомендует оформлять следующими документами:
- Товарно-транспортной накладной;
- Приемочной квитанцией;
- Актом на выбытие животных и птицы. [48]
Продажа текущих биологических активов оформляется товарно-транспортною накладной (ф. № 1-сг твар.) в которой отмечают вид животных, которые выбыли, их номера, клички, пол, возраст, масть, живую массу и стоимость. Перед отправлением животных взвешивают и определяют их упитанность.
Перерабатывающие предприятия принимают животных и птицу в установленном порядке и на принятую продукцию выписывают Приемочную квитанцию (ф. ПК-1).
Продажу скота и птицы, принятых от граждан для реализации по договорам, также оформляют товарно-транспортной накладной с пометкой «Принято от граждан для реализации» На забой животных (в хозяйстве) снятых с откорма или нагула, вынужденный дорез, падеж, гибель от стихийного бедствия или по другим причинам, комиссия, назначенная руководителем предприятия, составляет Акт на выбытие животных и птицы (ф. 100) на каждый случай отдельно. В акте указываются причины и обстоятельства выбытия животных и птицы, а также возможное использование продукции (в пищу, на кормление скота, подлежит уничтожению и т. п.).
Обратим внимание на то, что после утверждения приходных документов необходимо выполнить записи о поступлении, привесе и выбытии поголовья в Книге учета движения животных и птицы (ф. № 34) и его, вместе с Отчетом о движении животных и птицы на ферме (ф. № 102), передать в бухгалтерию хозяйства.
2. ОРГАНИЗАЦИОННО-ЭКОНОМИЧЕСКАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА
СЕЛЬСКОХОЗЯЙСТВЕННЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ САКСКОГО РАЙОНА
2.1 Характеристика сельскохозяйственных предприятий Сакского района
Сакский район в 1935 г был выделен из состава Евпаторийского района. Позднее, 11 февраля 1963 г., в состав Сакского района вошел весь остаток территорий Евпаторийского района (кроме г. Евпатория)
Сакский район - АР Крым расположен в северо-западной части Крымского полуострова, удален от республиканского центра - г. Симферополя на 46 км. Площадь - 2,3 тыс. км², чтот составляет 8,3% от общей территории АРК.
Район с запада омывается Черным морем, по суше граничит с Раздольненским, Симферопольским, Первомайским, Красногвардейским, Черноморским районами и г. Евпатория.
На территории района находятся населенные пункты: пгт. – 1 (Новофедоровка), села – 82, села без населения – 2.
Районным центром является город Саки - отдельная административная единица республиканского подчинения (с 26 ноября 1979 г.)
В районе проживает – 78,8 тыс. человек, что позволяет в полной мере обеспечить предприятия района рабочей силой.
Климатические условия позволяют выращивать в районе многие сельхозкультуры (в т. ч. и кормовые).
В районе осуществляют свою деятельность 33 предприятия с государственной формой собственности, 54 – на основе частной собственности, 193 – с коллективной формой собственности, 3 – совместные предприятия, 46 – сельскохозяйственные предприятия (табл. 2.1), 370 – фермерские хозяйства. Зарегистрировано 1555 субъектов предпринимательской деятельности, в т. ч. 699 – юридические лица, 856 – частные предприниматели.
Таблица 2.1 – Характеристика Сакского района АР Крым
|
Показатели
|
2007 г.
|
|
Количество советов
|
24
|
|
Количество населенных пунктов
|
85
|
|
Население: количество жителей - всего
В т. ч.: мужчин
Женщин
|
78,8 тыс. чел.
38,3 тыс. чел.
40,5 тыс. чел
|
|
Количество сельскохозяйственных предприятий
|
46
|
|
Количество (крестьянских) фермерских хозяйств
|
370
|
|
Количество учреждений образования - всего
|
41
|
|
Больничные учреждения
|
63
|
|
Учреждения культуры:
|
103
|
Сакский район является одним из крупнейших в Крыму по производству сельскохозяйственной продукции. Площадь сельскохозяйственных угодий составляет 156,3 тыс., из них 121,4 тыс. га занимает пашня. Более 50% посевных площадей используется для выращивания зерновых культур, до 10% площадей занимает подсолнечник, овощи выращиваются на 720 га.
В аграрном секторе района работает 9 сельскохозяйственных кооперативов, 16 хозяйственных обществ (2 общества с ограниченной ответственностью, 2 коммандитных общества, акционерное общество), 8 частных предприятий, 2 предприятия с государственной формой собственности и 11 предприятий с прочими формами хозяйствования.
Главными направлениями сельскохозяйственной отрасли являются растениеводство и животноводство. В хозяйствах имеется и своя перерабатывающая база. Это цеха по переработке семян подсолнечника, мельницы, крупорушки, пекарни, цех по переработке рыбы, 2 винодельческих завода.
В растениеводстве преобладает производство зерновых культур. Ежегодно засевается около 50 % пашни, 25 % занято под кормовыми культурами.
Животноводство района представлено 5 отраслями: производством мяса, молока, овцеводством, свиноводством, птицеводством.
Главным средством производства в сельском хозяйстве служит земля, наличие достаточной площади земли является важнейшим условием организации крупного производства. Определим размер, состав и структуру земельных угодий предприятий Сакского района. (Табл. 2.2)
Таблица 2.2 – Размер, состав и структура земельных угодий предприятий Сакского района
|
Виды угодий
|
2005 г.
|
2006 г.
|
2007 г.
|
2007 г. в % к
|
|
Площадь, га
|
Структура, %
|
Площадь, га
|
Структура, %
|
Площадь, га
|
Структура, %
|
2005г.
|
2006г.
|
|
Всего земли,
|
90703
|
-
|
78446,8
|
-
|
80854
|
-
|
89,1
|
105,7
|
|
Всего с.-х. угодий
|
88304
|
100
|
76478,6
|
100
|
79938,8
|
100
|
90,5
|
104,,4
|
|
В т. ч.: - пашня
|
77581
|
87,9
|
67265,9
|
88
|
70169,6
|
87,8
|
90,4
|
104,3
|
|
- многолетние
насаждения
|
1065
|
1,2
|
1305
|
1,7
|
1183,3
|
1,5
|
111,1
|
90,7
|
|
- сенокосы
|
-
|
-
|
796,25
|
1,04
|
796,8
|
1
|
-
|
100,1
|
|
- пастбища
|
8842
|
10
|
7111,48
|
9,26
|
7789,1
|
9,7
|
88,1
|
109,5
|
|
- залежь
|
816
|
0,9
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
|
Наличие орошаемых земель
|
46260
|
52,4
|
25886
|
33,8
|
27322,2
|
34,2
|
59,1
|
105,5
|
На основании данных представленных в таблице 2.2 следует отметить, что пашня в структурном соизмерении занимает более 87%, что может свидетельствовать о растениеводческой специализации хозяйств района.
В районе сохранена система орошения пахотных земель. До 2006г. прослеживалось снижение уровня орошаемых земель, что связано с повышением цен на потребляемую электроэнергию.
В данный момент, в целом по району, проводится ряд мероприятий, направленных на восстановление оросительных систем, в результате этого по сравнению с 2006г наблюдается увеличение орошаемых площадей на 5,5%.
Структура многолетних насаждений на протяжении трех лет значительно не изменялась и составляла в 2005 г. – 1,2 %, в 2006г. её доля возросла до -1,7%, к 2007 г. – 1,5 % от общей площади. Это говорит о том, что садоводство не относится к значимым отраслям, вследствие нестабильности погодных условий в весенний период.
Незначительную долю в структуре земельных угодий предприятий Сакского района занимают пастбищные земли.
Размеры предприятий характеризуются натуральными показателями: число работающих, земельная площадь, количество голов скота или выходом продукции в натуральном и стоимостном выражении. Определим размер предприятий Сакского района на основании таблицы 2.3.
Таблица 2.3 – Динамика показателей размеров хозяйств Сакского района
|
Показатели
|
2005 г.
|
2006 г.
|
2007 г.
|
2007 г.
|
|
2005
|
2006
|
|
Валовая продукция в сопоставимых ценах 2005 г., тыс. грн
|
59792,7
|
77492
|
80001
|
133,8
|
103,2
|
|
Выручка от реализации, тыс. грн.
|
64413,3
|
61709,2
|
70603,2
|
109,6
|
114,4
|
|
Среднегодовая стоимость основных производственных средств - всего, тыс. грн.
|
245168
|
152161,4
|
125061,2
|
51,0
|
82,2
|
|
Общая земельная площадь, га
|
90703
|
78446,8
|
80854
|
89,1
|
103,1
|
|
В т. ч. площадь с.-х. угодий
|
88304
|
76478,64
|
79938,8
|
90,5
|
104,5
|
|
Среднесписочная численность работников, чел.
|
2277
|
2566
|
2155
|
94,6
|
84,0
|
|
В том числе занятых в с.-х. производстве, чел.
|
1549
|
1840
|
1782
|
115,0
|
96,8
|
|
Поголовье скота:
КРС
Свиньи
Овцы
Птица, тыс. гол.
Лошади
|
3052
2149
3241
485,4
31
|
2915
3150
1566
391,6
24
|
2629
2889
1916
473,7
22
|
86,1
134,4
59,1
97,6
71,0
|
90,1
91,7
122,3
121,0
91,7
|
|
Энергоресурсы, л. с.
|
176,6
|
127
|
121
|
68,5
|
95,3
|
Анализируя таблицу 2.3, следует отметить - в 2007 году наблюдается повышение показателя валовой продукции, в сравнении с 2005 годом, на 20208,3 тыс. грн., что составляет 33,8 %.
Невзирая на подорожание ГСМ, запчастей, минеральных удобрений, средств защиты растений, общая стоимость реализованной продукции повысилась на 6189,9 тыс. грн. (14,4%) в результате чего, общая прибыль от реализации составила 2274,9 тыс. грн., что превышает уровень 2005 года на 165,9 % (в 2005 году предприятия района понесли убыток в размере 4211 тыс. грн.)
Уменьшилась среднегодовая стоимость основных фондов на 120106,8 тыс. грн. или 49 % - в результате выбытия износившейся техники: тракторов – 200 шт., комбайнов – 30 шт., грузовых автомобилей – 154 шт.
Наблюдается ежегодная тенденция уменьшения количества работников, занятых в сельскохозяйственным производстве, что обусловлено низким уровнем заработной платы - в сельхозпредприятиях. Годовой фонд оплаты труда предприятий Сакского района составлял 20143,8 тыс. грн. Среднемесячная оплата труда 1 сельхоз работника в 2007 году - 779 грн., в то время как средняя заработная плата по району составляет 996 грн.. При этом уровень заработной платы по сравнению с 2006 годом возрос на 192 грн.
Определим результаты деятельности сельскохозяйственных предприятий Сакского района за 2005-2007 г. г. в таблице 2.4.
Таблица 2.4 – Финансовые результаты деятельности сельскохозяйственных предприятий Сакского района
|
Показатели
|
2005 г.
|
2006 г.
|
2007 г.
|
2007 г. в % к
2005г.
|
|
Общая сумма реализации - всего, тыс. грн.,
|
64413,3
|
61709,2
|
70603,2
|
109,6
|
|
В т. ч. растениеводства
|
20310,2
|
15110,9
|
23568,2
|
116,0
|
|
животноводства
|
33921,7
|
30665,3
|
34997,5
|
103,2
|
|
Себестоимость реализованной продукции – всего, тыс. грн.,
|
68624,3
|
60008,2
|
68328,3
|
99,6
|
|
В т. ч. растениеводства
|
23952,2
|
14589,1
|
18169,1
|
75,9
|
|
животноводства
|
30779,9
|
28126,5
|
33842,6
|
110,0
|
|
Прибыль от реализации – всего, тыс. грн.,
|
-4211
|
1701
|
2274,9
|
165,9
|
|
В т. ч. растениеводства
|
-3642
|
521,8
|
5399,1
|
248,0
|
|
животноводства
|
3141,8
|
2538,8
|
1154,9
|
36,8
|
|
Чистая прибыль (убыток) – всего, тыс. грн.
|
-13686,4
|
-6156
|
2188,6
|
116,0
|
|
Уровень рентабельности – все виды деятельности, %,
|
-19,9
|
-10,2
|
3,2
|
116,1
|
|
В т. ч. растениеводства
|
-15,2
|
3,6
|
29,7
|
295,4
|
|
животноводства
|
10,2
|
9,0
|
3,4
|
33,3
|
На основании расчетных данных, представленных в таблицы 2.4, следует сделать следующие выводы: в 2007 году хозяйства Сакского района получили выручку от реализации продукции, работ и услуг сельскохозяйственного назначения собственного производства в сумме 70603,2 тыс. грн., что превышает уровень 2005 г. на 9,6%.
Так же прослеживается увеличение прибыли от реализации в 2007 г. в сравнении с 2005г. на 65,4%, что является результатом роста товарной продукции на 9,6% и сокращением себестоимости на 0,4%.
2.2 Организационно-экономическая характеристика исследуемых предприятий
Анализ предприятий Сакского района проведен на базе: УОППЗ им. Фрунзе НАУ, ОАО Племзавод «Крымский», СООО «Проминь».
Наибольшими сельскохозяйственными предприятиями по объемам производства сельскохозяйственной продукции в Сакском районе выступают
УОППЗ им. Фрунзе НАУ и ОАО Племзавод «Крымский».
УОППЗ им. Фрунзе НАУ - учебно-опытный племенной птицеводческий завод имени Фрунзе Национального аграрного университета Украины расположен в юго-западной части Крымского полуострова на территории Альминской волнистой равнины. Центральная усадьба предприятия находится в селе Фрунзе Сакского района АРК, в 20 километрах от районного центра и ближайшей железнодорожной станции - города Саки, и в 40 километрах от республиканского центра г. Симферополя.
Датой основания совхоза им. Фрунзе считается 17 марта 1929 года, а в 1959 году на его базе организован племенной птицеводческий завод. 20 мая 2004 года предприятие передано в состав Национального аграрного университета.
УОППЗ им. Фрунзе НАУ — государственное предприятие, специализирующееся на производстве племенной продукции птицеводства и крупного рогатого скота. Кроме этого в своем составе имеет свинотоварную ферму и цех полеводства, занимающийся выращиванием зерновых культур и кормов.
Организационно-управленческая структура предприятия представлена в Приложении А
ОАО Племзавод «Крымский» - открытое акционерное общество создано путем преобразования государственного племенного птицеводческого завода «Крымский» в соответствии с Законом Украины «Об особенностях приватизации имущества в агропромышленном комплексе».
ОАО «Крымский» расположено в 18 км от районного центра, в двух километрах от железнодорожной станции Яркое. Вблизи хозяйства проходит дорога, соединяющая Армянскую и Евпаторийскую трассы. Таким образом, предприятие имеет выгодное положение. Близость дорог и железнодорожных путей является важным моментом при организации процесса реализации сельскохозяйственной продукции.
Предметом деятельности общества является: производство, заготовка, хранение и реализация продукции птицеводства, растениеводства, животноводства и иной сельскохозяйственной продукции, производство продуктов питания; осуществление торгово-закупочной деятельности, товарообменных операций и прочей деятельности, построенной на формах встречной торговли; выполнение работ по оказанию услуг населению и предприятиям; заготовка, переработка и реализация вторичного сырья, некондиционных и неликвидных материалов, отходов производства, изготовление продукции из указанного сырья.
Общество специализируется на производстве продукции КРС и зерна.
Организационно-управленческая структура предприятия представлена в Приложении Б.
СООО «Проминь» - сельскохозяйственное общество с ограниченной ответственностью, расположено северо-западнее Евпатории, в сторону Тарханкутского полуострова. Центральная усадьба предприятия находится в селе Ромашкино, Сакского района АРК, в 30 км от районного центра и в 10 км от ближайшей железнодорожной станции в городе Евпатория, в 90 км от республиканского центра – г. Симферополь.
СООО «Проминь» одно из старейших хозяйств Сакского района и области, перетерпевшее ряд реорганизаций.
Хозяйство организовано в начале двадцатых годов как сельскохозяйственная коммуна «Грядущий мир». В 1925 году коммуна реорганизована в артель. В 1950 году образован колхоз «Путь к коммунизму». В 1994 году колхоз был переименован в КСП «Луч». В 2000 году КСП «Луч» реорганизовали в СООО«Проминь».
На данный момент, организационно-правовая форма хозяйства - сельскохозяйственное общество с ограниченной ответственностью
Основными направлениями деятельности предприятия являются: производство товарного зерна, подсолнечника, фрукты, винограда, кормовых культур, мяса и молока, оказание услуг населению.
На территории СООО расположены: консервный завод и винзавод, что позволяет на месте перерабатывать продукцию, производимую хозяйством. Молочную продукцию животноводства перерабатывают на Евпаторийском «Гормолзаводе», мясную в местном колбасном цехе или на мясокомбинате города Евпатории.
Организационно-управленческая структура представлена в Приложении В.
Земля и имущество арендуются предприятием в едином земельном массиве и в едином имущественном комплексе. Заключены договоры с 665 владельцами земельных сертификатов сроком до 31 декабря 2010 года. Рассмотрим структуру земельных угодий анализируемых предприятий в таблице 2.5.
Таблица 2.5 - Размер, состав и структура земельных угодий исследуемых предприятий Сакского района
|
Виды угодий
|
2005 г.
|
2006 г.
|
2007 г.
|
2007 г. в % к
2005г.
|
|
Площадь, га
|
Структура, %
|
Площадь, га
|
Структура, %
|
Площадь, га
|
Структура, %
|
|
УОПП им. Фрунзе НАУ
|
|
Всего земли, га
|
3020
|
100
|
2999
|
100
|
3258
|
100
|
107,9
|
|
Всего с.-х. угодий
|
2562
|
84,8
|
2541
|
84,7
|
2800
|
85,9
|
109,3
|
|
В т. ч. -пашня
|
2384
|
78,9
|
2359
|
78,6
|
2618
|
80,4
|
109,8
|
|
- многолетние
насаждения
|
178
|
5,9
|
60
|
2,0
|
60
|
1,8
|
33,7
|
|
- пастбища
|
-
|
-
|
122
|
4,1
|
122
|
3,7
|
100
|
|
Наличие орошаемых земель
|
130,0
|
4,3
|
130,0
|
4,3
|
130,0
|
4,0
|
100
|
|
ОАО «Крымский»
|
|
Всего земли, га
|
7195
|
100
|
5946
|
100
|
5855
|
100
|
81,4
|
|
Всего с.-х. угодий
|
6971
|
96,9
|
5946
|
100
|
5544
|
94,7
|
79,5
|
|
В т. ч. -пашня
|
6772
|
94,1
|
5941
|
99,9
|
5544
|
94,7
|
81,9
|
|
- многолетние
насаждения
|
199
|
2,8
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
|
Прочие угодия
|
25
|
0,3
|
5
|
0,1
|
311
|
5,3
|
1244
|
|
Наличие орошаемых земель
|
812
|
11,3
|
812
|
13,7
|
812
|
13,7
|
100
|
|
СООО «Проминь»
|
|
Всего земли, га
|
2999
|
100
|
3181
|
100
|
2704
|
100
|
90,2
|
|
Всего с.-х. угодий
|
2999
|
100
|
3181
|
100
|
2704
|
100
|
90,2
|
|
В т. ч. -пашня
|
2800
|
93,4
|
2982
|
93,7
|
2524
|
93,3
|
90,1
|
|
- многолетние
насаждения
|
199
|
6,6
|
199
|
6,3
|
180
|
6,7
|
90,5
|
|
Наличие орошаемых земель
|
2176
|
72,6
|
2176
|
68,4
|
2176
|
80,5
|
100
|
Как видно из таблицы 2.5 ОАО «Крымский» является довольно крупным предприятие по сравнению с остальными хозяйствами Сакского района. Следует отметить, что СООО «Проминь» и УОППЗ им. Фрунзе НАУ относится к предприятиям средних размеров. Данные размеры определяются наличие сельскохозяйственных земель.
Общая земельная площадь УОППЗ им. Фрунзе НАУ в 2007г. составила 3258 га, что превышает уровень 2005 г. на 7, 9 % . Такое увеличение обусловлено расширением площади хозяйственных построек. Так же выделено 122 га под пастбища. Эти два факта свидетельствуют об улучшении базы для воспроизводства продукции животноводства.
В свою очередь, общая земельная площадь ОАО «Крымский» и СООО «Проминь» сократилась. В 2007г. земельная площадь СООО «Проминь» составила 2704 га – это 90,2 % от уровня 2005 г, а в ОАО «Крымский» в 2007 г. наблюдается сокращение на 18,6 % в сравнении с 2005г. Такое уменьшение обусловлено выходом пайщиков из состава хозяйств.
В 2007г. в УОППЗ им. Фрунзе НАУ площадь пашни в сравнении с 2005 г. увеличилась на 9,3 %, что объясняется ежегодным увеличением площади арендуемых земель у пайщиков. В ОАО «Крымский» и СООО «Проминь» площадь пашни ежегодно сокращается, что связано с переходом собственников земли в соседние сельскохозяйственные предприятия.
Структура многолетних насаждений УОППЗ им. Фрунзе НАУ значительно изменилась и составила в 2007 г. – 33,7 % от уровня 2005 г., а в ОАО «Крымский» многолетние насаждения полностью раскорчеваны. Это говорит о том, что садоводство является не значимой отраслью на данных предприятиях – результат нестабильности погодных условий в весенний период.
В СООО «Проминь» структура многолетних насаждений значительно не изменилась и составила в 2007 г. – 90,5 % от уровня 2005 г. Общее состояние садов и виноградников хозяйства удовлетворительное.
В настоящее время все большее значение приобретает мелиорация земель, способствующая резкому увеличению производства продукции. Площади орошаемых земель исследуемых предприятий остается неизменной, однако у хозяйств существуют все предпосылки для расширения данных площадей – рядом протекает Северо-крымский канал.
Рассмотрим основные показатели, характеризующие размеры хозяйств. Для этого сведем все данные в таблицу 2.6.
Таблица 2.6 – Динамика показателей размеров исследуемых предприятий Сакского района
|
Показатели
|
УОППЗ им. Фрунзе НАУ
|
ОАО «Крымский»
|
СООО «Проминь»
|
|
2005 г.
|
2006 г.
|
2007 г.
|
2007 г. в % к 2005 г.
|
2005 г.
|
2006 г.
|
2007 г.
|
2007 г. в % к 2005 г.
|
2005 г.
|
2006 г.
|
2007 г.
|
2007 г в % к 2005 г.
|
|
Валовая продукция в сопоставимых ценах 2005 г., тыс. грн
|
19024,0
|
20082,0
|
19609,0
|
103,1
|
5950
|
5976
|
3935
|
66,1
|
2432,6
|
2501,2
|
2717,8
|
111,7
|
|
Выручка от реализации, тыс. грн.
|
22267,0
|
21273,0
|
26720,3
|
120,0
|
4576,0
|
4809,0
|
4818,6
|
105,3
|
2806,5
|
2704,9
|
4037,1
|
143,8
|
|
Среднегодовая стоимость основных производственных средств - всего, тыс. грн.
|
22571
|
23677
|
23416
|
103,7
|
44095
|
41723
|
43321
|
98,2
|
8638,8
|
8546
|
8451,2
|
97,8
|
|
Общая земельная площадь, га
|
3020
|
2999
|
3258
|
107,9
|
7195
|
5946
|
5855
|
81,4
|
2999
|
3181
|
2704
|
90,2
|
|
В том числе площадь с.-х. угодий
|
2562
|
2541
|
2800
|
109,3
|
6971
|
5946
|
5544
|
79.5
|
2999
|
3181
|
2704
|
90,2
|
|
Среднесписочная численность работников, чел.
|
574
|
592
|
575
|
100,2
|
372
|
316
|
268
|
72,0
|
143
|
138
|
106
|
74,1
|
|
В том числе занятых в с.-х. производстве, чел.
|
299
|
322
|
305
|
102,0
|
352
|
296
|
248
|
70,5
|
110
|
106
|
73
|
66,4
|
|
Поголовье скота :
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
|
КРС, голов
|
259
|
416
|
453
|
174,9
|
460
|
484
|
524
|
113,9
|
285
|
219
|
156
|
54,7
|
|
Свиньи, голов
|
229
|
150
|
50
|
21,8
|
297
|
237
|
291
|
98,0
|
64
|
22
|
99
|
154,7
|
|
Птица, тыс. гол.
|
190,29
|
156,79
|
169,39
|
88,7
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
Анализируя таблицу 2.6, следует отметить - динамика размеров производства УОППЗ им. Фрунзе НАУ свидетельствует о расширении масштабов ведения хозяйства.
На протяжении трех лет прослеживается наращивания производственных мощностей. В 2007 г. среднегодовая стоимость основных производственных фондов превысила уровень 2005 г. на 3,7 %, так же увеличивается общая земельная площадь, за счет аренды у собственников.
Что касается ОАО «Крымский» и СООО «Проминь», уменьшилась среднегодовая стоимость основных фондов на 774 тыс. грн (1,8%) и 200,6 тыс. грн. или 2,2 % , соответственно - в результате выбытия износившейся техники: тракторов, комбайнов, грузовых автомобиле.
По итогам работы УОППЗ им. Фрунзе НАУ за 2007 г. можно сделать следующие выводы и пояснения:
- выручка от реализации продукции возросла по равнению с 2006 г. на 20,0 % и составила 26720,3 тыс. грн.
- балансовый убыток в сумме 1498,4 тыс. грн. обусловлен тем, что закрытие счетов происходило согласно требований П(с)БУ 30 «Биологические активы», в котором закрытие счетов основного производства (зерно, суточные цыплята, яйцо и т. д.) произведено по справедливой стоимости на основании мониторинговых исследований и протокола признания их справедливой стоимости.
- другие операционные доходы составили 9712,6 тыс. грн., в т. ч. доход от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции 5827,8 тыс. грн.
- прочие операционные затраты составили 4059,4 тыс. грн., в т. ч. затраты от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции 3434,9 тыс. грн. В итоге прибыль от всей операционной деятельности составила 886,5 тыс. грн., что на 8,6 % выше уровня 2006 г. Можно отметить значительное снижение затрат на сбыт на 15 %. В целом по предприятию получена прибыль в сумме 55,3 тыс. грн.
За 2007 год ОАО Племзавод «Крымский» получил выручку от реализации продукции и сельскохозяйственных услуг собственного производства в сумме 4818,6тыс. грн., что превышает уровень 2005 г. на 5,3 %. Это обусловлено повышением объемов реализации продукции растениеводства на 846,4 тыс. грн. или 54,5% за счет реализации зерновых культур.
Прибыль предприятия за 2007 г. составила 460 тыс. грн., прочие операционные доходы составили 1612,2 тыс. грн – за счет реализации товаров, запасов, услуг несельскохозяйственного значения, за счет аренды, списания кредиторской задолженности, полученных дотаций. Всего за 2007 г. получена прибыль в размере 1,7 тыс. грн.
В СООО «Проминь» в 2007 году наблюдается повышение показателя - общая сумма реализации на 43,8 % в сравнении с уровнем 2005 года.
В растениеводстве в 2007 г. по сравнению с 2005г. реализация растениеводческой продукции возросла на 1378,1 тыс. грн., особенно за счет реализации фруктов, зерна и винограда.
В животноводстве в 2007г. наблюдается увеличение реализации продукции животноводства на 144,8 тыс. грн., в сравнении с 2005 г., за счет увеличения объемов реализованного молока.
В анализируемых хозяйствах наблюдается ежегодная тенденция уменьшения количества работников, занятых в сельскохозяйственном производстве, что обусловлено низким уровнем заработной платы.
Специализация сельскохозяйственного производства - основное условие повышения эффективности работы сельскохозяйственных предприятий. Процесс специализации характеризуется сосредоточением способов производства и рабочей силы сельскохозяйственных предприятий на производстве отдельных видов товарной продукции с учетом природных и экономических условий. Специализация позволяет наиболее полно использовать земельные, трудовые и материально-технические ресурсы.
С целью определения направления специализации хозяйств приведем данные о денежной выручке и ее структуре за период 2005-2007гг. (табл. 2.7).
|
Отрасли и виды продукции
|
УОППЗ им. Фрунзе НАУ
|
ОАО «Крымский»
|
СООО «Проминь»
|
|
Денежная выручка, тыс. грн.
|
Структура в среднем за 3 года в %
|
Денежная выручка, тыс. грн.
|
Структура в среднем за 3 года в %
|
Денежная выручка, тыс. грн
|
Структура в среднем за 3 года в %
|
|
2005г.
|
2006г.
|
2007г.
|
С в среднем за 3 года
|
2005г.
|
2006г.
|
2007г.
|
В среднем за 3 года
|
2005г.
|
2006г.
|
2007г.
|
В среднем за 3 года
|
|
Зерно
|
606
|
730
|
1292,8
|
876,3
|
3,7
|
1490,2
|
1498,0
|
2298,8
|
1762,3
|
38,6
|
1254,5
|
1419,8
|
1586,9
|
1420,4
|
44,6
|
|
Подсолнечник
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
48,5
|
76
|
0,9
|
41,8
|
0,9
|
61,1
|
166,7
|
-
|
75,9
|
2,4
|
|
Плодоводство
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
206,5
|
33,8
|
79,1
|
106,5
|
3,4
|
|
Виноградарство
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
231,6
|
145,2
|
-
|
125,6
|
3,9
|
|
Прочая продукция растениеводства
|
32
|
74
|
93,2
|
66,4
|
0,3
|
14,9
|
180
|
100,3
|
98,4
|
2,1
|
219,4
|
98,8
|
162,3
|
160,2
|
5,0
|
|
Итого по растениеводству
|
638
|
804
|
1386,0
|
942,7
|
4,0
|
1553,6
|
1754,0
|
2400,0
|
1902,5
|
41,6
|
1973,1
|
1863,8
|
1828,3
|
1888,4
|
59,3
|
|
КРС
|
836
|
364
|
752,8
|
650,9
|
2,8
|
343,6
|
324,0
|
226,7
|
298,1
|
6,5
|
18,9
|
37,2
|
-
|
18,7
|
0,6
|
|
Молоко
|
1849
|
1988
|
2639,6
|
2158,9
|
9,2
|
1600,6
|
1734,0
|
1955,1
|
1763,2
|
38,6
|
567,0
|
587,9
|
586,9
|
580,6
|
18,2
|
|
Птица
|
1918
|
1864
|
794,7
|
1525,6
|
6,5
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
|
Яйца куриные
|
4779
|
5636
|
5037,9
|
5151,0
|
22,0
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
|
Свиньи
|
132
|
181
|
201,3
|
171,4
|
0,7
|
127,7
|
164,0
|
110,1
|
133,9
|
2,9
|
15,5
|
20,6
|
-
|
12,0
|
0,4
|
|
Мед
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
6,0
|
2,0
|
13,1
|
7,0
|
0,2
|
-
|
-
|
-
|
-
|
-
|
|
Прочая продукция животноводства
|
9693
|
7743
|
13114,0
|
10182,3
|
43,5
|
2,4
|
5,0
|
31,6
|
13
|
0,3
|
10,0
|
11,8
|
312,9
|
114,9
|
3,5
|
|
Итого по животноводству
|
19207
|
17776
|
22540,3
|
19841,1
|
84,7
|
2080,3
|
2229,0
|
2336,6
|
2215,3
|
48,5
|
611,4
|
657,5
|
899,8
|
722,9
|
22,7
|
|
Прочая продукция с.-х., работы, услуги
|
2262
|
2427
|
2429,1
|
2372,7
|
10,2
|
-
|
254,0
|
82,0
|
112
|
2,5
|
38,8
|
113,1
|
1309,0
|
487,0
|
15,3
|
|
Промышленная продукция
|
160
|
266
|
364,9
|
263,6
|
1,1
|
439,9
|
572,0
|
-
|
337,3
|
7,4
|
183,2
|
70,1
|
-
|
84,4
|
2,7
|
|
Всего по с.-х. производству
|
22267
|
21273
|
26720,3
|
23420,1
|
100
|
4075,8
|
4809,0
|
4818,6
|
4567,8
|
100
|
2806,5
|
2704,5
|
4037,1
|
3182,7
|
100
|
Таблица 2.7 - Состав и структура товарной продукции сельскохозяйственных предприятий Сакского района
На основании расчетных данных, представленных в таблице 2.7 можно сказать, что УОППЗ им. Фрунзе НАУ специализируется на производстве продукции животноводства. Так как данная отрасль занимает наибольший удельный вес в структуре товарной продукции – 84,7 %.
Рассмотрим внутриотраслевую специализацию. В отрасли животноводства наибольший удельный вес занимает продукция птицеводства. Её доля в среднем за 2005-2007 г. г. составила 28,5%. В продукции птицеводства наибольший удельный вес занимает производство яиц куриных – 22,0 % и реализация суточных цыплят (что относится к прочей продукции животноводства) 43,5% от общего уровня товарной продукции. Второй по значимости выступает отрасль скотоводства. В продукции скотоводства наибольший удельный вес занимает производство молока в среднем за три года -9,2 %.
Рассмотрим структуру товарной продукции растениеводства. Удельный вес данной отрасли в структуре товарной продукции незначителен и составил 4 % в среднем за три года. Отрасль растениеводства специализируется на производстве продукции полеводства.
Для наглядности данная информация представлена на рисунке 2.1.
Рисунок 2.1 – Состав товарной продукции УОППЗ им. Фрунзе НАУ
В заключении можно сказать, что УОППЗ им. Фрунзе НАУ Сакского района имеет специализацию племенное птицеводство.
На основании данных таблицы 2.7 можем сделать вывод, что наибольший удельный вес в структуре товарной продукции в ОАО «Крымский» в среднем за 2005-2007гг. занимает животноводство, что составляет 48,5% или 2215,3 тыс. грн. в среднем за 2005-2007г. г., из них производство молока занимает наибольший удельный вес – 386,6 %., так же прибыльным является выращивание КРС и свиней, что составляет в целом– 9,4 % или 432 тыс. грн.
Для большей наглядности данная информация представлена на рис. 2.2.
Рисунок 2.2 – Состав товарной продукции ОАО «Крымский»
На основании данных таблицы можно сделать вывод о том, что хозяйство имеет зерно - молочный тип специализации.
На долю растениеводства в ОАО «Крымский» приходится лишь 1902,5 тыс. грн. в среднем за 2005-2007 г. г. всей денежной выручки предприятия
Или 41,6 %, в т. ч. на зерновые приходится 1762,3 тыс. грн. или 38,6%.
В целом денежная выручка по сельскому хозяйству в ОАО «Крымский» составила 4567,8тыс. грн.
СООО «Проминь» Сакского района специализируется на производстве продукции растениеводства. Так как отрасль растениеводства занимает наибольший удельный вес в структуре товарной продукции – 59 % в среднем за три года.
Рассмотрим внутриотраслевую специализацию. Отрасль растениеводства специализируется на производстве продукции полеводства – 44,6%. Отрасль полеводства представлена производством зерна. Реализация продукции полеводства в 2007г. составила 1586,9 тыс. грн., что выше уровня 2005г. на 332,4 тыс. грн. или 26 %. Наблюдается снижение реализации фруктов и винограда по форс-мажорным причинам – вымерзание плодовых почек фруктовых деревьев виноградных кустов. Общий недобор урожая в растениеводстве по форс-мажорным обстоятельствам составил в пределах 600 тыс. грн.
Рассмотрим структуру товарной продукции животноводства СООО «Проминь» (рис. 2.3).
Рисунок 2.3 – Состав товарной продукции СООО «Проминь»
В этой отрасли наибольший удельный вес занимает продукция скотоводства. Её доля в среднем за 2005-2007 г. г. составила 22б7 %. В продукции скотоводства наибольший удельный вес занимает производство молока.
Реализация продукции животноводства в 2007 г. составила – 889,8 тыс. грн., что превышает уровень 2005 г. на 288,4 тыс. грн. при этом, реализация молока увеличилась на 3, 5 %, реализация прочей продукции животноводства возросла на 302,9 тыс. грн. Однако с учетом реализации мяса КРС и свиней от забоя отрасль животноводства понесла убыток.
Основной причиной получения убытков в животноводстве является: - низкие среднесуточные привесы (КРС – 209 гр., свиней – 187 гр.); - высокая себестоимость продукции выращивания (КРС 1 ц - 1394, 60 грн., свиней 1ц - 1823,08 грн.); - низкие весовые кондиции при забое мяса (КРС 1 головы в живом весе – 168 кг, свиней 1 головы в живом весе – 66 кг и естественно низкий выход мяса.).
В заключении можно сказать, что СООО «Проминь» Сакского района имеет зерно - молочное направление.
Определим результаты деятельности исследуемых сельскохозяйственных предприятий Сакского района за 2005-2007 г. г. в таблице 2.8.
На основании расчетных данных, представленных в таблицы 2.8, следует отметить следующее: финансовое состояние анализируемых хозяйств, несмотря на положительные результаты в целом не стабильное. В 2007г. на каждом из исследуемых сельскохозяйственных предприятий прослеживается увеличение общей суммы реализации (в УОППЗ им. Фрунзе НАУ на 20%, в ОАО Племзавод «Крымский» на 5,3%, в СООО «Проминь» на 43,8%), однако так же наблюдается повышение себестоимости продукции, работ и услуг, в связи с повышением цен на горюче-смазочные материалы и энергоносители.
В целом финансовый результат в 2007 году положительный - в УОППЗ им. Фрунзе НАУ 55,3 тыс. грн., в ОАО Племзавод «Крымский» 1,7 тыс. грн., в СООО «Проминь» 152,3 тыс. грн., за счет дотаций.
|
Показатели
|
УОППЗ им. Фрунзе НАУ
|
ОАО Племзавод «Крымский»
|
СООО «Проминь»
|
|
2005 г.
|
2006 г.
|
2007 г.
|
2007 г. в % к
2005г.
|
2005 г.
|
2006 г.
|
2007 г
|
2007 г. в % к
2005г.
|
2005 г.
|
2006 г.
|
2007 г.
|
2007 г. в % к
2005г.
|
|
Общая сумма реализации- всего, тыс. грн., в т. ч.
|
22267,0
|
21273,0
|
26720,3
|
120,0
|
4576,0
|
4809,0
|
4818,6
|
105,3
|
2806,5
|
2704,9
|
4037,1
|
143,8
|
|
Растениеводства
|
638,0
|
804,0
|
1386,0
|
217,2
|
1553,6
|
1754,0
|
2400,0
|
154,5
|
1973,1
|
1863,8
|
1828,3
|
92,7
|
|
Животноводства
|
19207,0
|
17776,0
|
22540,3
|
117,4
|
2080,3
|
2229,0
|
2336,6
|
112,3
|
611,4
|
657,5
|
899,8
|
147,2
|
|
Себестоимость реализованной продукции – всего, тыс. грн., в т. ч.
|
21150,0
|
20043,0
|
22295,6
|
105,4
|
4269,0
|
4365,0
|
3876,8
|
90,8
|
2844,2
|
2517,4
|
4104,8
|
144,3
|
|
Растениеводства
|
426,0
|
729,0
|
881,7
|
206,9
|
1632,4
|
1546,0
|
1512,4
|
92,6
|
1837,1
|
1564,0
|
1583,6
|
86,2
|
|
Животноводства
|
16470,0
|
15465,0
|
21136,4
|
128,3
|
1603,2
|
1839,0
|
2247,7
|
140,2
|
514,8
|
608,9
|
1305,3
|
253,6
|
|
Прибыль от реализации – всего, тыс. грн., в т. ч.
|
1117,0
|
1230,0
|
4424,7
|
396,1
|
307,0
|
444,0
|
941,8
|
306,8
|
-37,7
|
187,5
|
-67,7
|
-
|
|
Растениеводства
|
212,0
|
75,0
|
504,3
|
237,9
|
-78,8
|
208,0
|
887,6
|
1226,4
|
136,0
|
299,8
|
244,7
|
179,9
|
|
Животноводства
|
2737,0
|
2311,0
|
1403,9
|
51,3
|
477,1
|
390,0
|
88,9
|
18,6
|
96,6
|
48,6
|
-405,5
|
-
|
|
Уровень рентабельности реализации продукции (убыточности) – все виды деятельности, %
|
5,0
|
6,0
|
20,0
|
400,0
|
7,0
|
10,0
|
20,0
|
285,7
|
-
|
7,0
|
-
|
-
|
|
Чистая прибыль (убыток) – всего, тыс. грн.
|
5,0
|
4,0
|
55,3
|
1106,0
|
-22,0
|
-176,0
|
1,7
|
107,7
|
-3,3
|
337,2
|
152,3
|
4712,1
|
Таблица 2.8 – Финансовые результаты деятельности анализируемых предприятий Сакского района
Однако на исследуемых предприятиях имеются текущие обязательства: задолженности по кредитам, перед бюджетом, задолженность за товары, работы и услуги.
На основании вышеизложенного отметим, что финансовое состояние анализируемых сельскохозяйственных предприятий является очень сложным, что обусловлено низкими закупочными ценами на зерно, мясо, молоко; высокими ценами на минеральные удобрения, ядохимикаты, средства защиты животных, ГСМ, запасные части для тракторов и сельхозмашин, электроэнергию; а так же высокими процентными ставками на кредиты. Сказывается отсутствие надлежащей государственной поддержки.
Без изменения вышеизложенного в пользу сельхозпроизводителя, дальнейшая деятельность весьма прагматична.
2.3 Организация работы учетного аппарата
В современных условиях рыночной экономики для эффективного развития и функционирования любого предприятия важным является правильное построение и организация бухгалтерского учета на предприятии.
Ответственность за организацию бухгалтерского учета на предприятиях несут их руководители. Они обязаны создать необходимые условия для правильного ведения бухгалтерского учета, обеспечить выполнение требований главного бухгалтера, касающихся оформления и подачи к учету соответствующих документов всеми работниками предприятия, имеющими отношение к учету.
Огромное влияние на организацию бухгалтерского учета в
СООО «Проминь», ОАО «Крымский», УОПП им. Фрунзе НАУ оказывает нормативное регулирование, которое представлено двумя уровнями: внешнее, внутреннее.
Ведение бухгалтерского учета на предприятиях Украины, и непосредственно предприятиях Сакского района регулируется Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности на Украине» с учетом особенности деятельности предприятия и технологии обработки учетных данных, и базируется на основных принципах, предусмотренных данным законом. Кроме того, при ведении учета бухгалтеры опираются на действующие законы Украины, национальные положения (стандарты) бухгалтерского учета, утвержденные Министерством финансов Украины, нормативные акты, утвержденные министерствами АПК и статистики Украины.
Организация учета на сельскохозяйственных предприятиях Сакского района осуществляется путем централизации учета, в соответствии с которой в производственных подразделениях осуществляется сбор первичных данных и составление первичных документов, а обработка этой информации, группировка ее в соответствующие регистры и составление на ее основе финансовой отчетности производится в центральной бухгалтерии предприятия.
Бухгалтерский учёт в сельскохозяйственных предприятиях Сакского района осуществляется бухгалтерией, которая является самостоятельной структурой и возглавляется главным бухгалтером. Главный бухгалтер вместе с директором предприятия подписывает денежные документы, договоры. Он выбирает форму бухгалтерского учёта, порядок документооборота, технологию обработки учётной информации и составление отчётности.
Наглядно рассмотрим структуру учетного аппарата в анализируемых предприятиях (СООО «Проминь», ОАО «Крымский», УОППЗ им. Фрунзе НАУ) на рисунке 2.6.
Отличительной особенностью УОППЗ им. Фрунзе НАУ является наличие бухгалтера по учету биологических активов, в то время как в
СООО «Проминь» учет биологических активов ведет главный бухгалтер, в ОАО Племзавод «Крымский» - бухгалтер производственного отдела.
Для ведения бухгалтерского учета на исследуемых предприятиях установлена программа 1С: Предприятие 7.7, учитывающая отраслевые особенности учета на сельхозпредприятиях.
Рисунок 2.4 – Организационная структура бухгалтерии на исследуемых предприятиях
В конфигурации "1С: Предприятие 7.7" реализована принятая схема бухгалтерского и налогового учета. Методология учета, реализованная в конфигурации, соответствует национальным стандартам ведения бухгалтерского учета (П(с)БУ), Плану счетов, утвержденному приказом Министерства финансов Украины и Инструкции о применении плана счетов, утвержденной приказом Министерства финансов Украины, но изменения в соответствии с П(с)БУ 30 не нашли отражения, то есть новая конфигурация в настоящий момент не приобретена.
Схема ведения документации при автоматизированной форме бухгалтерского учета отображена на рисунке2.7.
Следует отметить, что далеко не на всех предприятиях Сакского района учет автоматизирован. Многими хозяйствами применяется журнально-ордерная форма учета, основанная на использовании принципа систематизации и накапливания данных первичных документов непосредственно в регистрах синтетического и аналитического учетов в соответствии с Методическими рекомендациями по применению регистров бухгалтерского учета, утвержденными приказом Министерства Финансов Украины
Рисунок 2.5 - Схема ведения документации при автоматизированной форме бухгалтерского учета
Фермерские хозяйства и сельскохозяйственные предприятия, осуществляющие небольшой объём операций, применяют упрощенную форму учета, с использованием первичных документов произвольной формы, разработанных бухгалтерами этих хозяйств.
К внутренним нормативным документам исследуемы хозяйств, относятся приказы, распоряжения относительно организации и ведения бухгалтерского учета. Например: устав предприятия, приказ об учетной политике, должностные инструкции для каждого работника бухгалтерского аппарата и правила внутреннего распорядка предприятия, рабочий план счетов, график документооборота, план проведения инвентаризации.
На некоторых предприятиях Сакского района составляются Распоряжения об организации бухгалтерского учета и финансовой отчетности.
Документальное оформление учетной политики предприятий осуществляется в виде системы внутренних организационно-распорядительных документов. Основным документом является приказ об учетной политике. После утверждения этот документ приобретает юридический статус. Приказ об учетной политике является основным внутренним документом, который регулирует организацию учетного процесса на предприятиях, и является обязательным для исполнения всеми работниками.
В УОППЗ им. Фрунзе НАУ, СООО «Проминь», ОАО «Крымский» был разработан приказ об организации бухгалтерского учета в соответствии с требованиями законодательства Украины на основании Закона Украины « О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» и П(с)БУ, с учетом изменений внесенных П(с)БУ 30 «Биологические активы». В нем указаны принципы, методы и процедуры, используемые на предприятии для предоставления и составления финансовой отчетности.
Бухгалтерии хозяйств пользуются планом счетов бухгалтерского учёта активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций, разработанным и утвержденным Министерством финансов Украины в соответствии с постановлением «Об утверждении программы реформирования бухгалтерского учета с применением международных стандартов» (с учетом изменений, введенных со вступлением в силу П(с)БУ 30)
На предприятиях сформирован рабочий план счетов (в соответствии с сельскохозяйственной отраслью). Рабочий план счетов построен таким образом, что удовлетворяет все потребности в аналитической информации для выполнения заданий бухгалтерского учета – сохранность имущества, подготовка информации для управления, определение финансового результата, расчеты по налоговым обязательствам.
При ведении бухгалтерского учета в СООО «Проминь», ОАО «Крымский», УОПП им. Фрунзе НАУ не используют 8 класс счетов.
Распределение обязанностей среди бухгалтеров предприятий осуществляется в соответствии с должностными инструкциями, которые конкретизируют права и обязанности работников.
Должностная инструкция составляется с целью учета конкретных заданий и обязанностей, функций, прав и ответственности руководителей, профессионалов и специалистов, а также особенностей штатного расписания предприятия.
Основные требования к должностной инструкции и правила ее составления определены Справочником характеристик профессий — нормативным документом, обязательным в вопросах управления персоналом на предприятиях, в учреждениях и организациях всех форм собственности и видов экономической деятельности.
«Положение о документальном обеспечение записей в бухгалтерском учете», утвержденное указом Министерства финансов Украины, определяет порядок создания, принятия и отображения в бухгалтерском учете, а так же сохранность первичных документов, учетных регистров, бухгалтерской отчетности предприятия.
На исследуемых предприятиях, первичные документы поступают в бухгалтерию, где подвергаются обязательной проверке работниками, которые ведут бухгалтерский учет. Проверяются документы по форме и содержанию. Проверяется наличие в документе обязательных реквизитов и соответствие хозяйственной операции действующему законодательству, логическая взаимоувязка отдельных показателей. Особое внимание уделяется правильности арифметических подсчетов в них.
В системе «1С: Предприятие» информацию о хозяйственных операциях вводят при помощи документов, и сохраняют в журналах документов. Журналы для хранения документов созданы в необходимом количестве при настройке конфигурации. В одном журнале хранятся документы нескольких видов, причем одни и те же документы могут отображаться в нескольких журналах. Кроме того, в системе «1С: Предприятие» применяются общие журналы, в которых отображаются все введенные в систему документы. Документы автоматически формируют бухгалтерские проводки, отражающие соответствующие хозяйственные операции.
Ответственность за своевременное и качественное составление документов, передачу их для отображения в бухгалтерском учете, за достоверность данных, приведенных в документах, несут лица, которые составили и подписали эти документы.
Первичные документы (составленные вручную), которые прошли обработку, бухгалтерские отчеты предприятий хранятся в бухгалтерии в специальных закрывающихся шкафчиках под ответственностью заместителя главного бухгалтера, а бланки строгой отчетности сберегаются в сейфах.
Первичные документы текущего месяца на исследуемых предприятиях обрабатываются ручным способом, комплектуются в хронологическом порядке, нумеруются, скрепляются и сопровождаются справкой для архива. Их сохранность, оформление и передача в архив обеспечивается главными бухгалтерами предприятий.
Выдача первичных документов, бухгалтерских отчетов из бухгалтерии и архива предприятия может осуществляться только по решению главного бухгалтера.
График документооборота на предприятиях не составлен. Однако даты составления и поступления документации, принятие её к учету, передача к обработке и в архив осуществляется своевременно. Контроль за организацией документооборота, состоянием и наличием материальных активов осуществляют на УОППЗ им. Фрунзе НАУ и СООО «Проминь »главные бухгалтеры, в ОАО Племзавод «Крымский» - заместитель главного бухгалтера.
Инвентаризация проводиться с целью обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета путем сопоставления с фактическим наличием имущества.
Инвентаризация на исследуемых предприятиях проводится в соответствии с действующей Инструкцией по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, товарно-материальных ценностей, денежных средств, документов и расчетов - устанавливает единые для всех субъектов ведения хозяйства правила проведения инвентаризации.
Проведение годовой инвентаризации предусмотрено в учетной политике предприятий, на этом основании директоры предприятий издают приказ о проведении годовой инвентаризации. В приказе указывает: дату начала проведения инвентаризации; состав членов комиссии по ее проведению; объекты инвентаризации; дату предоставления актов инвентаризации для утверждения; дату окончания проведения инвентаризации; лиц, контролирующих выполнение приказа.
Ответственность за организацию и проведение инвентаризации несут руководители предприятий.
Материалы инвентаризации и решения инвентаризационной комиссии по регулированию расхождений - утверждают руководители предприятий с включением результатов в отчет за период, в котором завершена инвентаризация, а также в годовой отчет, и излагаются в примечаниях к финансовой отчетности.
3 СОСТОЯНИЕ УЧЕТА БИОЛОГИЧЕСКИХ АКТИВОВ НА
ПРЕДПРИЯТИЯХ САКСКОГО РАЙОНА
3.1 Первичный учет биологических активов животноводства
С введением П(с)БУ 30 «Биологические активы» на предприятиях Сакского района была введена новая методология учета в животноводстве. Выделены новые объекты учета – биологические активы.
Объектом бухгалтерского учета биологических активов животноводства в УОППЗ им. Фрунзе НАУ и ОАО Племзавод «Крымский» являются виды животных (крупный рогатый скот, свиньи, птица, семьи пчел) в то время как в СООО «Проминь» - однородные группы биологических активов, которые состоят из определенных поло-возрастных (технологических) групп (коровы и быки-осеменители основного стада, свиньи и хряки-осеменители основного стада, животные на выращивании и откорме).
Что касается форм первичного учета животных, то в соответствии с Положением о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденным приказом Министерства финансов Украины, первичные документы на исследуемых предприятиях составляются в момент совершения каждой хозяйственной операции или, если это невозможно, непосредственно после ее завершения. Документы составляются на бланках типовых форм, утвержденных министерством финансов и Государственным комитетом статистики Украины, или на бланках специализируемых форм, утвержденных министерствами и ведомствами. Самостоятельно предприятия не разрабатывают формы первичных документов для учета биологических активов животноводства.
Ответственность за ведение учета на фермах анализируемых хозяйств возложена на зоотехников и бригадиров.
Важное значение имеет своевременный учет полученного приплода. Основным первичным документом, по которому приходуют приплод (телят, поросят, новые семьи пчел) является Акт на оприходование приплода животных (ф. №95). В УОППЗ им. Фрунзе НАУ акт составляется зоотехником в присутствии ветеринарного врача, в то время как в ОАО Племзавод «Крымский» и СООО «Проминь» составлением данного акта занимается бригадир фермы. Записи в акте осуществляются индивидуально по каждой голове приплода КРС, а по остальным животным – общее количество с указанием пола. Так же в акте указывают за кем из животноводов было закреплено расплодившееся животное, кличку и номер матки, присвоенные молодняку номера, отличительные признаки (масть, приметы, промеры). Акт составляется в двух экземплярах, один из которых передается в бухгалтерию на следующий день.
УОППЗ им. Фрунзе НАУ специализированное птицеводческое хозяйство, поэтому для оприходования полученного молодняка используют Акт выведения и сортировки суточного молодняка птицы (ф. №106), в то время как прочие птицеводческие хозяйства Сакского района используют только Отчет о процессе инкубации (ф. №105).
В УОППЗ им. Фрунзе НАУ составление Акта ф. №106 осуществляет зоотехник птицевод в день вывода молодняка, где указывает процент вывода и качество выведенных цыплят из каждой партии заложенных яиц. На основании Акт выведения и сортировки суточного молодняка птицы начальник инкубации составляет и передает в бухгалтерию хозяйства Отчет о процессах инкубации (ф. №105).
Большое значение имеет документальное оформление перевода животных из одной возрастной группы в другую. Суточный молодняк птицы из цеха инкубации передается в цех выращивания по накладным внутрихозяйственного назначения (ф. №87). Последующий перевод птицы, а так же перевод телят, поросят, оформляется Актом на перевод животных из группы в группу (ф. №97).
На исследуемых предприятиях этот документ заполняют бригадиры в день перевода молодняка животных из младшей возрастной группы в старшую; при переводе скота основного стада на откорм вследствие его выбраковки; при переводе молодняка в основное стадо.
В Акте на перевод животных из группы в группу приводят данные, характеризующие переводимых животных (количество, масса, пол, возраст, оценка), а также указывают фамилию работников фермы, за которыми они были закреплены и под чью ответственность переданы. При составлении данного акта, кроме животноводов, обязательно принимают участие ветеринары.
Молодняк и откормленное поголовье КРС и свиней обязательно взвешивают при переводе из одной возрастной группы в другую, при переводе в основное стадо, при выбраковке их основного стада, а так же ежемесячно. В анализируемых хозяйствах результаты взвешивания отображают в Ведомости взвешивания животных (ф. №98), которая составляется зоотехником.
Прирост живой массы определяют по Расчету определения прироста (ф. №98 а). Данный документ составляется бригадирами ежемесячно на основании данных Ведомостей взвешивания животных и документов по поступлению и выбытию животных.
При отправке молодняка и откормочного поголовья животных (на заготовительные пункты, в прочие хозяйства) в СООО «Проминь» и УОППЗ им. Фрунзе НАУ составляются Товарно-транспортные накладные на отправку приемку животных и птицы (ф. №1-с. г. твар.). Данная накладная выписывается на каждую отправляемую партию скота и птицы, в ней фиксируется основные данные об отправляемой партии (количество голов, живая масса, пункт назначения, получатель). К Товарно-транспортной накладной обязательно прилагают ветеринарное свидетельство. Накладная составляется в четырех экземплярах.
ОАО Племзавод «Крымский» специализируется на выращивании племенного молодняка КРС. При продаже племенного молодняка хозяйство выписывает Счет-фактуру, а также племенное свидетельство.
В анализируемых предприятиях в случае забоя, падежа, вынужденной прирезки и ликвидации скота по другим причинам в день выбытия животных составляется Акт на выбытие животных и птицы (ф. №100).
В СООО «Проминь» убой и падеж животных в свиноводческом комплексе оформляют Учетным листом убоя и падежа животных (ф. № 100а).
В вышеуказанных актах приводят характеристику выбывшего животного и указывают причину выбытия. Составляются данные документы в день выбытия. После утверждения акта осуществляют записи в Книге учета животных и птицы (ф. №34).
В анализируемых предприятиях перевод животных в основное стадо оформляют Актом приемки-передачи основных средств (ф. ОЗ-1). При этом, зачисление объектов в состав долгосрочных биологических активов животноводства оформляют записями в инвентарные карточки учета основных средств (ф. № ОЗ - 6)
Исследуемые сельскохозяйственные предприятия для списания долгосрочных биологических активов животноводства используют Акт на списание основных средств (ф. № ОЗ-3) и Акт на выбраковку животных из основного стада (Сільгоспоблік, ф. № 57).
В УОППЗ им. Фрунзе НАУ и ОАО Племзавод «Крымский» для оформления окончания откорма животных КРС и принятием их от скотника, зоотехниками ферм составляется Акт снятия животных с откорма, нагула, выращивания (ф. № 98б). Аналогичным актом оформляют в СООО «Проминь» снятие с откорма свиней.
В УОППЗ им. Фрунзе НАУ практикуется отпуск работникам предприятия суточного молодняка птицы в счет заработной платы или как натуральной оплаты труда по Накладной внутрихозяйственного назначения (ф. №87). В этой накладной указывают количество голов и стоимость.
Первичные документы являются основанием для бухгалтерского учёта хозяйственных операций. Они фиксируют факты совершения операций. Как правило, первичная документация на всех предприятиях Сакского района составляется вручную, на бланках типовых форм, как уже отмечалось ранее.
3.2 Аналитический и синтетический учет биологических активов животноводства
Для обобщения информации, полученной из первичных документов, применяют сводные аналитические документы.
Одним из регистров аналитического учета является Книга учета движения животных и птицы. В данном документе в исследуемых предприятиях ведется аналитический учет молодняка животных на выращивании и животных на откорме по количеству голов, живой массе и фактической себестоимости. На основании первичных документов и Книги учета движения животных и птицы на исследуемых предприятиях составляют Отчет о движении животных и птицы (ф. №102), в котором отображают итоговые данные о наличии и движении животных за месяц по каждой учетной группе. Отчет составляется в количественных показателях, в двух экземплярах зоотехником фермы и передается в бухгалтерию хозяйства с первичными документами для проверки и бухгалтерского учета поголовья.
В УОППЗ им. Фрунзе НАУ вместо Книги учета движения птицы используют Карточки учета движения взрослой птицы (ф. №108) и Карточки учета движения молодняка птицы (ф. №107). Карточки заполняются по возрастным группам зоотехником птицеводом в двух экземплярах, на основании первичных документов. На протяжении месяца карточки хранятся в цехе.
Карточки, первичные документы о поступлении и выбытии птицы, отчет о движении животных и птицы передается в бухгалтерию.
Объектами аналитического учета долгосрочных биологических активов животноводства являются животные основного стада: продуктивные коровы, быки-осеменители, свиноматки, хряки.
Для обобщения информации о наличии и движении долгосрочных биологических активов животноводства на предприятиях Сакского района предназначен счет 16 «Долгосрочные биологические активы»
Так как программное обеспечение 1 С: Предприятие 7.7 не предусматривает учет биологических активов, то предприятия были вынуждены внести соответствующие корректировки в меню План счетов по 10,16,21 счетам, в связи в внедрением П (с) БУ 30. Информация в базу данных вносится в ручном режиме без использования типовых форм.
Для организации аналитического учета долгосрочных биологических активов и формирования соответствующей информации для составления примечаний сельскохозяйственными предприятиями Сакского района, в соответствии с методическими рекомендациями, открыты дополнительные счета третьего порядка.
163 «Долгосрочные биологические активы животноводства которые оценены по справедливой стоимости».
На данном счете, на исследуемых предприятиях ведется учет наличия и движения долгосрочных биологических активов животноводства, которые оценены по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи.
164 «Долгосрочные биологические активы животноводства, которые оценены по первоначальной стоимости».
На данном счете ведут учет наличия и движения долгосрочных биологических активов животноводств по первоначальной стоимости. В случае, если справедливую стоимость достоверно определить невозможно.
В СООО «Проминь» и ОАО Племзавод «Крымский» для учета долгосрочных биологических активов животноводства на субсчетах 163 и 164 дополнительно выделены счета 1631 и 1641 «Продуктивный скот».
Поскольку УОППЗ им. Фрунзе НАУ специализируется на производстве продукции птицеводства, учет ведется только на субсчетах, без указанного детального разделения.
На исследуемых предприятиях используется следующая корреспонденция счетов по учету долгосрочных биологических активов животноводства (табл. 3.1).
Таблица 3.1 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета операций с долгосрочными биологическими активами
|
№
П/п
|
Содержание хозяйственной операции
|
Корреспонденция счетов
|
|
Дт
|
Кт
|
|
1
|
2
|
3
|
4
|
|
Учет поступления биологических активов
|
|
1
|
Приобретен долгосрочный биологический актив:
- получен от поставщиков – плательщиков налога на добавленную стоимость (НДС) по стоимости без НДС
- на сумму налогового кредита с НДС по операции
- получен от поставщиков - не плательщиков НДС по стоимости в сумме обязательств перед поставщиком
- начислены расходы на транспортировку долгосрочного биологического актива транспортом посторонней организации
- на сумму налогового кредита с НДС
По операцией
- оприходован приобретенный долгосрочный биологический актив
|
15
64
15
15
64
16
|
63
63
63
685
685
15
|
|
2
|
Получено от участника (учредителя) предприятия как взнос в уставный капитал долгосрочный биологический актив
|
16
|
46
|
|
3
|
Оприходованы безвозмездно полученные:
- долгосрочные биологические активы
- начислены расходы на транспортировку собственным транспортом безвозмездно полученных долгосрочных биологических активов
- зачислены расходы на транспортировку на склад первоначальной стоимости бесплатно полученного биологического актива
|
16
15
16
|
424
23
15
|
|
4
|
Переведены текущие биологические активы в состав долгосрочных биологических активов
|
15
16
|
21
15
|
|
5
|
Оприходованы долгосрочные биологические активы, раньше не учтенные на балансе, а также их излишки, выявленные при инвентаризации:
|
16
|
746
|
|
Учет изменения стоимости биологических активов на дату баланса
|
|
6
|
Отображены результаты от изменения справедливой стоимости долгосрочных биологических активов:
- уменьшение
- увеличение
|
16
94
|
71
16
|
|
7
|
Начислена амортизация долгосрочных биологических актив, которые оцениваются по первоначальной стоимости
|
23
|
134
|
|
Продолжение таблицы 3.1
|
|
1
|
2
|
3
|
4
|
|
8
|
Отображены потери от уменьшения полезности долгосрочного биологического актива, который оценивается по первоначальной стоимости.
|
975
|
134
|
|
9
|
Отображено восстановление полезности долгосрочного биологического актива, который оценивается по первоначальной стоимости после устранения причин предыдущего уменьшение их полезности
|
134
|
746
|
|
10
|
Переведен долгосрочный биологический актив, который оценивается по первоначальной стоимости, к группе биологических активов которые оцениваются по справедливой стоимости:
- на сумму износа
- на остаточную стоимость
Отображена переоценка переведенного долгосрочного БА
- увеличение
- уменьшение
|
134
161
163
161
163
94
94
|
71
71
71
71
71
161
163
|
|
Учет выбытия биологических активов
|
|
11
|
Реализовано (продано) биологические активы, которые оцениваются по справедливой стоимости:
- списана себестоимость реализованных долгосрочных биологических активов, которые оцениваются по справедливой стоимости
- получен доход (выручку) от реализации биологических активов
- начисленная сумма налогового обязательства с НДС за операцией
|
901
36
701
|
16
701
64
|
|
12
|
Реализовано долгосрочные биологические активы, которые оцениваются по первоначальной стоимости:
- на сумму износа
- на сумму остаточной стоимости
- получен доход (выручку) от реализации биологических активов
- начисленная сумма налогового обязательства с НДС за операцией
|
134
972
36
742
|
16
16
742
64
|
|
13
|
Ликвидированы долгосрочные биологические активы, которые оцениваются по первоначальной стоимости
- на сумму износа
- на сумму остаточной стоимости
|
134
976
|
16
16
|
|
14
|
Выявлены недостачи и потери биологических активов, которые оцениваются по справедливой стоимости, в результате инвентаризации
Одновременно зачислена на забалансовый счет балансовая стоимость списанных сумм недостачи и потерь от порчи биологических активов до принятия решения о конкретных виновниках
|
947
|
16
|
|
072
|
Для синтетического учета долгосрочных биологических активов животноводства сельскохозяйственные предприятия используют Журнал-ордер по счету 16.
Схема документального отображения учета долгосрочных биологических активов указанна на рисунке 3.1.
Рисунок 3.1 - Схема оформления документов по учету долгосрочных биологических активов животноводства на сельскохозяйственных предприятиях Сакского района
Объектами аналитического учета текущих биологических активов животноводства являются молодняк животных, животные на откорме, птица, семьи пчел. Аналитический учет перечисленных выше групп и видов животных в анализируемых хозяйствах ведут по следующим видам животных, производственным учетным группам и полу.
В СООО «Проминь» и в ОАО Племзавод «Крымский» выделяют следующие субсчета для аналитического учета молодняка животных:
- крупный рогатый скот: телки старше двух лет, телки до двух лет, бычки;
-свиньи: свиноматки проверяемые, поросята до двух месяцев, поросята от двух до четырех месяцев, ремонтный молодняк старше четырех месяцев, молодняк на откорме старше четырех месяцев.
Так как ОАО Племзавод «Крымский» специализируется на производстве племенных животных, то все виды молодняка учитываются так же по породам.
УОППЗ им. Фрунзе НАУ специализируется на производстве продукции птицеводства, объектами аналитического учета птицы в хозяйстве являются:
- куры яичного направления: молодняк в возрасте от 1 до 60 дней, молодняк в возрасте от 61 до 150 дней, цыплята на откорме, маточное стадо несушек, промышленное стадо несушек;
- куры мясного направления: молодняк в возрасте от 1 до 60 дней, молодняк в возрасте от 61 до 180 дней, бройлеры, маточное стадо.
В системе счетов синтетический учёт текущих биологических активов на предприятиях Сакского района ведется на следующих счетах:
Счет 21 «Текущие биологические активы» предназначен для учета и обобщение информации о наличие и движение текущих биологических активов животноводства, в частности животных, которые находятся на выращивании и откорме, птицы, семей пчел, а также скота, отбракованного основного стада и реализованной без отношения на откорм, животных, принятых от населения для реализации.
С целью обеспечения надлежащего аналитического учета текущих биологических активов животноводства, в соответствии с методическими рекомендациями по применению П(с)БУ 30 на исследуемых предприятиях открыты счета третьего порядка
212 «Текущие биологические активы животноводства, которые оценены по справедливой стоимости».
Здесь ведется учет наличия и движения текущих биологических активов животноводства, которые оценены по справедливой стоимости, уменьшенной на ожидаемые расходы на месте продажи
213 «Текущие биологические активы животноводства, которые оценены по первоначальной стоимости»
На данном счете отражают наличие и движение текущих биологических активов животноводства, стоимость которых достоверно определить невозможно, вследствие чего их оценка осуществлена в соответствии с П(с)БУ 9 «Запасы».
В УОППЗ им. Фрунзе НАУ аналитический учет по счетам 212 и 213, ведется по видам (группам) текущих биологических активов животноводства по следующим аналитическим счетам:
2121 «Молодняк животных на выращивании»;
2122 «Животные на выращивании»;
2123 «Птица»;
2124 «Взрослый скот, выбракованный из основного стада»;
2125 «Прочие текущие биологические активы животноводства».
Аналогичное аналитическое разделение ведется и по 213 счету.
В ОАО Племзавод «Крымский» еще выделен отдельный субсчет для учета семей пчел.
В СООО «Проминь» выделены субсчета только для учета текущих биологических активов КРС и свиней.
Корреспонденция счетов по учету текущих биологических активов животноводства рассмотрена в таблице 3.1.
Таблица 3.2 - Корреспонденция счетов бухгалтерского учета операций с текущими биологическими активами
|
№
П/п
|
Содержание хозяйственной операции
|
Корреспонденция счетов
|
|
Дт
|
Кт
|
|
1
|
2
|
3
|
4
|
|
Учет поступления биологических активов
|
|
1
|
Приобретен текущий биологический актив:
- получен от поставщиков - плательщиков НДС по стоимости без НДС
- на сумму налогового кредита с НДС по операции
- получен от поставщиков-неплательщиков НДС по стоимости в сумме обязательств перед поставщиками
|
21
641
21
|
63
64
63
|
|
2
|
Получено от участника (учредителя) предприятия как взнос в уставный капитал текущий биологический актив
|
21
|
46
|
|
3
|
Оприходованы безвозмездно полученные текущие биологические активы
|
21
|
71
|
|
4
|
Переведены текущие БА в состав долгосрочных БА
|
15
16
|
21
15
|
|
5
|
Оприходованы текущие биологические активы, раньше не учтенные на балансе, а также их излишки, выявленные при инвентаризации:
|
21
|
719
|
|
Учет изменения стоимости биологических активов на дату баланса
|
|
6
|
Отображены результаты от изменения справедливой стоимости текущих биологических активов:
- увеличе
- уменьшение
|
21
94
|
71
21
|
|
Учет первоначального признания дополнительных биологических активов
|
|
7
|
Первоначальное признание прироста живой массы
|
21
|
23
|
|
Учет доходов (расходов) от первоначального признания дополнительных биологических активов
|
|
8
|
Признан доход от первоначальной признания дополнительных биологических активов
Корректирование суммы доходов:
- на сумму превышения фактических доходов, определенных в конце года, над суммой доходов, отнесенной на протяжении года
- на сумму превышения доходов, отнесенных на протяжении года над суммой фактических доходов, определенных в конце года (методом «красное сторно»)
|
23
|
71
|
|
9
|
Признан расходы от первоначального признания дополнительных биологических активов
- на сумму превышения фактических доходов, определенных в конце года, над суммой доходов, отнесенной на протяжении года
- на сумму превышения доходов, отнесенных на протяжении года над суммой фактических доходов, определенных в конце года (методом «красное сторно»)
|
94
|
23
|
|
10
|
Включение в финансовые результаты дохода от первоначального признания дополнительних БА
|
710
|
791
|
|
Продолжение таблицы 3.2
|
|
1
|
2
|
3
|
4
|
|
11
|
Включение в финансовые результаты расходов от первоначального признания дополнительных БА
|
791
|
940
|
|
Учет выбытия биологических активов
|
|
12
|
Списана себестоимость реализованных дополнительных биологических активов животноводства
|
901
|
21
|
|
13
|
Выявлены недостачи и потери биологических активов, которые оцениваются по справедливой стоимости, в результате инвентаризации
Одновременно зачислена на забалансовый счет балансовая стоимость списанных сумм недостачи и потерь от порчи биологических активов до принятия решения о конкретных виновниках
|
947
|
21
|
|
072
|
Для учета молодняка и животных на откорме используют Журнал-ордер по счету 21 и оборотную ведомость к нему.
Схема документального отображения учета текущих биологических активов, используемая на исследуемых предприятиях, указанна на рисунке 3.2.
|
Акт снятия скота (с откорма, нагула, выращивания) Ф № 98б
|
|
|
Товарно-транспортная накладная Ф № 1 с.-х. жив.
|
|
Рисунок 3.2 - Схема оформления документов по учету текущих биологических активов животноводства на сельскохозяйственных предприятиях Сакского района
Журнал-ордер состоит из двух частей – приходной, где отображают поступление животных и расходной, где отображают выбытие. Записи в Журнале-ордере выполняют на основании Отчетов о движении животных и птицы на ферме. Записи проводят отдельно по каждой половозрастной группе в разрезе ферм. По каждой группе подсчитывают итоги за месяц; с начала года. Итоги обращения по всем половозрастным группам за месяц, после сверки их с соответствующими журналами-ордерами и ведомостями переносят в Главную книгу.
3.3 Факторный анализ эффективности учета биологических активов
Для оценки эффективности учета биологических активов, предлагается 4 группы факторов эффективности (факторы постановки и ведения учета, организационно управленческие факторы, факторы автоматизации учета, факторы контроля), детализация которых приведена в таблице 3.2
Оценку критериев проведем с помощью метода парных сравнений на основе многомерного шкалирования.
Группы критериев, представленных в таблице 3.2, по мнению специалистов, имеют равнозначное значение для эффективности, постановки и ведения учета биологических активов животноводства.
Анализ критериев по предприятиям УОППЗ им. Фрунзе НАУ,
СООО «Проминь», ОАО Племзавод «Крымский» показали, что не все представленные критерии выполняются на предприятиях или выполняются не в полном объеме.
Оценка полученных значений (Приложение Г) показала, что эффективность учета биологических активов животноводства в анализируемых хозяйствах в настоящее время составляет:
|
Таблица 3.3 – Оценка эффективности учета биологических активов животноводства в сельскохозяйственных предприятиях Сакского района
|
|
Группа факторов
|
Критерии
|
Степень важности критерия
|
УОППЗ им. Фрунзе НАУ
|
СООО «Проминь»
|
ОАО Племзавод «Крымский»
|
|
Факторы постановки и ведения учета
|
1.1 Открытие счетов и перенос остатков в соответствии с П (с) БУ 30
|
13,2
|
13,2
|
13,2
|
13,2
|
|
1.2 Эффективность определения первоначальной стоимости
|
9,8
|
9,8
|
9,8
|
9,8
|
|
1.3 Эффективность определения справедливой стоимости
|
14
|
14
|
7
|
7
|
|
1.4 Эффективность работы комиссии по оценке биологических активов животноводства
|
16,6
|
8,3
|
0
|
0
|
|
1.5 Своевременное предоставление первичных документов по учету биологических активов животноводства
|
16,2
|
16,2
|
16,2
|
8,1
|
|
1.6 Правильность расчетов амортизации по долгосрочным биологическим активам животноводства
|
8,6
|
8,6
|
8,6
|
8,6
|
|
1.7 Полнота отражения в отчетности
|
21,6
|
21,6
|
21,6
|
21,6
|
|
Организационно – управленческие факторы
|
2.1 Приказ об учетной политике
|
14
|
14
|
14
|
14
|
|
2.2. Должностные инструкции бухгалтера биологических активов
|
12
|
12
|
0
|
0
|
|
2.3 График документооборота
|
12
|
0
|
0
|
0
|
|
2.4 Квалификация работников учетного аппарата
|
28
|
28
|
14
|
28
|
|
2.5 Структура бухгалтерии
|
17
|
17
|
0
|
0
|
|
2.6 Специализация
|
17
|
17
|
17
|
17
|
|
Факторы автоматизации учета
|
3.1 Наличие штатного программиста
|
19
|
19
|
19
|
0
|
|
3.2 Программное обеспечение
|
19
|
0
|
0
|
0
|
|
3.3 Квалификация работников учетного аппарата
|
31
|
31
|
31
|
31
|
|
3.4 Возможность злоупотребления
|
14
|
0
|
0
|
0
|
|
3.5 возможность внесения корректировок
|
17
|
17
|
17
|
17
|
|
Факторы
контроля
|
4.1 Наличие инвентаризационной комиссии
|
22
|
22
|
22
|
22
|
|
4.2 Наличие приказа об учетной политике
|
14
|
14
|
14
|
14
|
|
4.3 Состав комиссии
|
27
|
27
|
13,5
|
13,5
|
|
4.4 Наличие контрольных функций у программного обеспечения
|
21
|
21
|
21
|
21
|
|
4.5 Установление контрольных функций в должностных обязанностях учетных и других работников
|
16
|
16
|
16
|
16
|
- УОППЗ им. Фрунзе НАУ – 86, 7 %;
- СООО «Проминь» - 68,7%;
-ОАО Племзавод «Крымский» - 65,5%.
По отдельным составляющим ситуация варьируется следующим образом (рис. 3.3):
1 – Факторы постановки и
ведения учета
2 – Организационно –
управленческие факторы
3 – Факторы автоматизации учета
4 – Факторы контроля
Рисунок 3.3 - Оценка эффективности учета биологических активов животноводства на сельскохозяйственных предприятиях Сакского района
На основании представленного рисунка следует отметить следующее: наиболее эффективно учет биологических активов животноводства ведется в УОППЗ им. Фрунзе НАУ. На данном предприятии факторы постановки и ведения учета выполняются на 91,7%, в то время как в ОАО Племзавод «Крымский» на 68,3%, в СООО «Проминь» на 76,4%. В ходе исследования выявлено, что наиболее важными критериями факторов постановки и ведения учета являются: эффективность работы комиссии по оценке биологических активов животноводства и своевременное предоставление первичных документов по учету биологических активов.
На эффективность учета биологических активов животноводства также оказывают влияние организационно - управленческие факторы. На исследуемых предприятиях Сакского района наиболее полно данная группа факторов выполняется в УОППЗ им. Фрунзе НАУ(88%). В ОАО Племзавод «Крымский» и СООО «Проминь» показатель выполнения критериев данной группы факторов ниже, что объясняется отсутствием бухгалтеров по учету биологических активов и должностной инструкции к данной должности.
Факторы автоматизации учета в УОППЗ им. Фрунзе НАУ и
СООО «Проминь» выполняются на 67%, в ОАО Племзавод «Крымский» на 48%. Наиболее важными критериями данной группы факторов является квалификация работников учетного аппарата и программное обеспечение для ведения учета.
В большей степени на всех исследуемых предприятиях выполняются факторы контроля: в УОППЗ им. Фрунзе НАУ на 100%,
ОАО Племзавод «Крымский» и СООО «Проминь» на 86,5%, что объясняется наличием контрольных функций у программного обеспечения и инвентаризационной комиссии, в составе высококвалифицированных работников.
4. ПРОБЛЕМЫ И ПУТИ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ УЧЕТА БИОЛОГИЧЕСКИХ АКТИВОВ ЖИВОТНОВОДСТВА
4.1 Организация внедрения П(с)БУ 30 «Биологические активы» на предприятиях
Внедрение П(с)БУ 30 «Биологические активы» и внесение, в связи с этим, изменений в некоторые нормативно-правовые акты Министерства финансов Украины по бухгалтерскому учету, обусловило ряд проблем организации учета биологических активов на практике в с.-х. предприятиях. Это подтверждается и специалистами исследуемых предприятий. Для более эффективной организации внедрения П(с)БУ 30 нами разработан процесс перехода, представленный на рис. 4.1.
В первую очередь, на первом этапе необходимо уведомить учетных работников о внесении изменений в нормативно-законодательную базу ведения учета, о решении перейти на П(с)БУ 30. Для успешного перехода очень важно подготовить всех к этому процессу.
Оценочный этап представляет собой первоначальное определение нужд и влияния, включая анализ бухгалтерских практик, которые должны будут измениться, дополнительной информации, которую надо будет раскрывать, и работу, которую необходимо будет совершить.
Затем, предприятиям необходимо вносить изменения в учетную политику, которую они в соответствии с Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» определяют самостоятельно.
Изменения и дополнения придется вносить в такие разделы распорядительных документов об учетной политике предприятия: определение объектов учета биологических активов; рабочий план счетов; методы оценки с.-х. продукции и дополнительных биологических активов; затраты с.-х. деятельности; амортизация долгосрочных биологических активов; документооборот;
|
Этап 1
Повышение уровня информированности
|
|
|
Этап 2
Оценка воздействия
|
|
|
Этап 4
Планирование и разработка
|
|
Этап 5
Применение
ПСБУ 30
|
|
|
1.Уведомление заинтересованных сторон об изменениях в ПСБУ,
- отделы бухгалтерского учета и ИТ;
- аудиторы, акционеры, держатели облигаций, банкиры;
- торговые поставщики;
- биржа.
2. Разработка плана внедрения ПСБУ на предприятии.
3. Создание рабочей группы по внедрению ПСБУ на предприятии.
|
1. Определение воздействия на существующие ИТ компьютерного оборудования и программного обеспечения.
2. Определение учетной политики, подвергающейся изменениям.
3 Определение новых требований по раскрытию информации по ПСБУ.
4. Определение воздействия ПСБУ 30 на существующую учетную документацию и финансовую отчетность.
|
1. Анализ различий изменений между действующей учетной политикой и новой учетной политикой в соответствии с ПСБУ.
2. Оценка воздействия изменений учетной политики на финансовую отчетность предприятия.
3. Определение требований к новым информационным технологиям, компьютерному оборудованию, программному обеспечению.
4. Оценка последствий внедрения ПСБУ 30 для налоговой отчетности.
5. Оценка возможных последствий, при использовании новой финансовой отчетности по ПСБУ.
6. Определение уровеня воздействия негативных факторов на организацию учета.
|
1. Издание учебно-методических материалов по бухгалтерскому учету в соответствии с ПСБУ 30.
2. Установка новой конфигурации программы по ИТ и выделение автоматизированного рабочего места бухгалтера по учету биологических активов.
3.Введение новых компонентов в Главную книгу, План счетов и систему управленческого учета с учетом ПСБУ.
4. Приведение в соответствие с требованиями ПСБУ учетных документов.
5. Подготовка специалистов по вопросам управления системой бухгалтерского учета, оформления учетных данных и отчетности по ПСБУ.
|
1. Параллельного использования новой и старой систем бухгалтерского учета, представление финансовой отчетности.
2. Исправление ошибок в новой системе.
3. Подтверждение точности учетных данных, финансовая отчетность по ПСБУ, составленная новой системой.
4. Замена старой системы бухгалтерского учета системы бухгалтерского учета в соответствии с ПСБУ.
|
Рисунок 4.1 - Процесс практического внедрения ПСБУ 30 «Биологические активы»
Предприятия должны выделить объекты бухгалтерского учета биологических активов – это две большие группы: биологические активы растениеводства и животноводства, которые в свою очередь подразделяются на составные по виду оценки. Сложности возникают при определении объектов незрелых биологических активов. Так как, необходимо определиться какой вид долгосрочных активов должен быть отнесен к этой группе объектов и как вести учет - по отдельным видам биологических активов или их группам.
Поскольку в П(с)БУ 30 «Биологические активы» отсутствует определение незрелых биологических активов животноводства предприятиям необходимо самостоятельно выделить такие активы. В справочнике к МСБУ 41 они определены как биологические активы, которые находятся в стадии развития по структуре, форме и продуктивности и неспособные давать приплод [68, с. 41].
На наш взгляд, незрелыми являются биологические активы, находящиеся в стадии подготовки к использованию по назначению, начиная с момента их признания.
К незрелым биологическим активам в животноводстве относятся:
- все поголовье молодняка КРС, свиней, овец, коз, лошадей, пушных зверей, кроликов и собак с момента их признания на протяжении периода их выращивания и подготовки к использованию по назначению, то есть до стадии созревания;
- переведенный из основного стада скот на откорме;
- молодняк птицы всех видов на выращивании и откорме;
- молодняк рыбы (мальки, сеголетки, годовики, ремонтный молодняк) и другие водные животные на выращивании;
- коконы тутового шелкопряда на стадии выращивания.
Схематически рассматриваемую классификацию обобщенно можно представить в следующем виде (рис.4.2).
Рисунок 4.2 - Классификация биологических активов по признаку зрелости
При классификации текущих биологических активов в животноводстве на зрелые и незрелые, на наш взгляд, между ними вряд ли можно провести четкую грань. Например, поросят, ягнят, рыбу, молодняк кроликов и др. продают или забивают на мясо (продукцию) и без достижения ими необходимых кондиций. Цыплят вообще можно продавать даже в суточном возрасте, то есть до достижения ими стадии зрелости. Как видно, для получения сельскохозяйственной продукции от текущих биологических активов определяющим фактором может быть назначение их использования. Другими словами, сельскохозяйственную продукцию можно получить и от незрелых биологических активов.
Совершенно не допустимо нарушение биологических процессов подготовки текущих биологических активов в животноводстве для получения дополнительных биологических активов. Последние невозможно получить от незрелых биологических активов. Эти активы должны достичь стадии зрелости, физиологически развиты, подготовлены для использования.
Указанная классификация необходима для раскрытия информации в решении необходимых задач пользователями финансовых отчетов, а также для расчета возможных денежных потоков.
Однако, приведенная классификация биологических активов по признаку зрелости не может быть полностью использована в их учете. Например, если в отношении долгосрочных биологических активов в животноводстве учет можно вести по их видам, местам эксплуатации, подразделениям, породам и т. д., то текущие биологические активы по степени зрелости можно частично или вовсе невозможно учитывать. В частности, учет молодняка кроликов, пушных зверей невозможно, да и нет смысла учитывать по степени зрелости.
Определенные в учетной политике объекты учета биологических активов будут служить основой для введения рабочего плана счетов и открытия сводных регистров (главной книги, определенного программного обеспечения и т. п.).
Рабочий план счетов, в части учета биологических активов, должен учитывать изменения, которые внесены в План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций.
Следовательно, информация, полученная сельхозпредприятием по состоянию на 31. 12. 06 г., должна быть перенесена на новые счета, которые введены Приказом Министерства финансов Украины № 1176.
После ознакомления с принципами формирования в бухгалтерском учете информации о биологических активах согласно П(с)БУ 30 можно приступать к перенесению учетной информации, полученной сельхозпредприятием.
Прежде всего, необходимо проанализировать содержащуюся на каждом счете (субсчете) информацию на соответствие требованиям признания и оценки биологических активов. Для переноса остатков на начало текущего года, числящихся на старых счетах (субсчетах), на новые счета (субсчета) предлагаем воспользоваться таблицей 4.1.
Таблица 4.1 – Порядок переноса остатков по счетам в соответствии с П(с)БУ 30 «Биологические активы»
|
Новые субсчета, введенные с 01.01 07 г. для учета БА (Приказ № 1176)
|
Старые счета (субсчета), действующие до 31.12.06 г., с которых переносится сальдо на новые счета (субсчета)
|
|
Номер
|
Наименование субсчета
|
Номер
|
Наименование счета (субсчета)
|
|
155
|
Приобретение (выращивание) долгосрочных биологических активов
|
155
|
Формирование основного стада
|
|
161
|
Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости
|
108
|
Многолетние насаждения (зачисляются на новые субсчета в зависимости от оценки на дату баланса предприятия)
|
|
162
|
Долгосрочные биологические активы растениеводства, оцененные по первоначальной стоимости
|
|
163
|
Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости
|
107
|
Рабочий и продуктивный скот (зачисляется на новые субсчета в зависимости от оценки)
|
|
164
|
Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости
|
|
164
|
Долгосрочные биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости
|
152
|
Приобретение (изготовление) основных средств (расходы на закладку и выращивание молодых садов, виноградников отражаются на новых субсчетах в зависимости от оценки)
|
|
165
|
Незрелые долгосрочные биологические активы, оцененные по справедливой стоимостИ
|
|
134
|
Накопленная амортизация долгосрочных биологических активов
|
131
|
Износ основных средств (в части износа рабочего и продуктивного скота, многолетних насаждений)
|
|
211
|
Текущие биологические активы растениеводства, оцененные по справедливой стоимости
|
231
|
Незавершенное производство растениеводства (в части посевов сельхозкультур в оценке по справедливой стоимости)
|
|
212
|
Текущие биологические активы животноводства, оцененные по справедливой стоимости
|
21
|
Животные на выращивании и откорме (молодняк животных на выращивании, животные на откорме, птица, звери, кролики, семьи пчел, взрослый скот, выбракованный из основного стада, и т. п. зачисляются на новые субсчета в зависимости от оценки)
|
|
213
|
Текущие биологические активы животноводства, оцененные по первоначальной стоимости
|
|
• Если по состоянию на 31.12.06 г. на счете 23 «Производство» отражалась сумма незавершенного производава в оценке по себестоимости (в частности, стоимость яиц, заложенных для инкубации, стоимость меда, оставленного в ульях для кормления пчел), то остаток на 01.01.07 г. по-прежнему отражается как незавершенное производство на счете 23 по той же оценке
|
На третьем этапе особое внимание следует уделять анализу различий между существующими практиками бухучета и практиками и методами П(с)БУ 30.
Возможно, будет полезно создать отдельную рабочую группу для работы с проектной группой по П(с)БУ 30, чтобы определить противоречия между существующими практиками и процедурами бухучета и новыми, предлагаемыми новым стандартом.
На следующих этапах необходимо принимать соответствующие меры, которые бы сгладили противоречия между П(с)БУ 30 и национальной практикой бухгалтерского учета.
Необходимо разработать обучающие материалы, подготовить новое руководство по бухгалтерскому учету для разъяснения возникающих специфических вопросов предприятия и определить единую терминологию.
Вопросы информационного обеспечения также необходимо разъяснить.
К основным ключевым вопросам относятся вопросы, каким образом на предприятии собираются учётные данные, новые отчетные балансы, а также подготовка графика для сбора данных, тестирование точности системы и анализ выходных данных.
4.2 Методика определения справедливой стоимости
В учетной политике предприятия должны отметить, что долгосрочные биологические активы соответствующей отрасли, которые оцениваются по первоначальной стоимости, объединяются в одну группу и учитываются отдельно от долгосрочных биологических активов, оцененных по справедливой стоимости.
Если становится возможным определить справедливую стоимость долгосрочного биологического актива, который оценивается по первоначальной стоимости, начисление амортизации на него прекращается и он переводится к группе долгосрочных биологических активов, которые оцениваются по справедливой стоимости.
Оценка биологических активов и с.-х. продукции по справедливой стоимости является сложным процесом. Следует отметить, что украинским бухгалтерам сельскохозяйственных предприятий на первых парах будет достаточно трудно привыкать к новым оценкам справедливой стоимостимолодняка молодняка животных и животных на выращивании и откорме по различным группам животных. Поэтому, на наш взгляд, было бы целесообразно для определения справедливой стоимости использовать сложившуюсяч рыночную стоимость 1 кг живого веса определенной категории животных (КРС, свиньи, овцы, куры, гуси и т. д.) за вычетом НДС и комиссионных расходов, что не нарушает принцыпов П(с)БУ 30 и МСФО 41. Например, в п. 18 МСФО 41 указано, что если активного рынка не существует, то, определяя справедливую стоимость, субъект хозяйственной деятельности может использовать показатели сектора, такие как стоимость животных, выраженная на килограмм мяса.
Специалисты, которые будут проводить работу по оценке биологических активов должны вникать в знания и методики, применяемые в профессиональной оценочной и маркетинговой работе.
В настоящий момент, способом решения проблемы оценки биологических активов является создание на предприятиях постоянно действующих Комиссий по определению справедливой стоимости биологических активов и сельхозпродукции. Такие Комиссии могут быть образованы по отраслевому или углубленному – подотраслевому принципу (например: в животноводстве – молочная специализация, свиноводство, овцеводство и т. п.).
Цель постоянно действующей Комиссии: организация работы по централизованному сбору, обобщению и хранению информации о справедливой стоимости биологических активов на дату баланса и сельскохозяйственной продукции и дополнительных биологических активов при их первоначальном признании; и принятие решений по такой оценке на основании использования определенных методов (методик). Одна из предлааемых методологий оценки биологических активов представлена на рисунке 4.3.
Рисунок 4.3 – Методология оценки биологических активов
Постоянно действующую комиссию необходимо создавать Приказом руководителя в составе:
- главного бухгалтера, его заместителя, бухгалтеров отрасли, ответственных за ведение учета биологических активов и сельскохозяйственной продукции (по их видам);
- специалистов отраслей, активы которых оцениваются по справедливой стоимости (зоотехники, агрономы) и которые имеют дело с их куплей продажей, оприходованием;
- специалистов по оценке и маркетингу биологических активов.
Приказ о создании такой Комиссии может быть приложением к Приказу об учетной политике предприятия. Решение Комиссии целесообразно оформлять Актом определения справедливой стоимости биологических активов и/или сельскохозяйственной продукции (Приложение Д). Заседание Комиссии может оформляться протоколом. Создание Комиссий повлечет необходимость привлечения высококвалифицированных кадров, увеличит сроки оценки. Таким образом, создание комиссий нельзя рассматривать как эффективный способ решения проблемы оценки биологических активов.
Необходимо, чтобы Министерство аграрной политики Украины разработало методику определения справедливой стоимости, а его региональные структурные подразделения централизовано определяли и доносили предприятиям справедливую стоимость биологических активов и сельхозпродукции, что крайне важно для составления финансовой отчетности и проведение эффективной аграрной политики в государстве и регионах.
Что касается учета затрат сельскохозяйственной деятельности, некоторые вопросы возникают при падеже животных в результате чрезвычайных событий (пожар, наводнение, эпизоотия, ящур, сибирская язва и другие случаи). В животноводстве необходимо правильно определить величину потерь при падеже животных, произошедшем не по вине рабочих.
Согласно принципу осмотрительности одновременно со списанием балансовой стоимости погибших животных необходимо списать на чрезвычайные потери и долю затрат по их содержанию до чрезвычайного события. В противном случае произойдет завышение себестоимости дополнительных биологических активов и/или полученной продукции.
Величину затрат по содержанию животных, подлежащую признанию как чрезвычайные убытки, целесообразно определить так: затраты, накопленные до наступления чрезвычайного события необходимо уменьшить на плановую себестоимость полученных дополнительных биологических активов (телят, ягнят, поросят, козлят и др.), сопряженной (молока, шерсти и др.) и побочной продукции (навоза); полученную разницу необходимо поделить на количество единиц биологических активов данной группы и умножить на количество единиц погибших.
Общую величину чрезвычайных убытков (Чу) в результате падежа биологических активов предлагается определить по следующей формуле:
, (4.1)
Где: Бс – балансовая стоимость учетной группы биологических активов, грн.;
Кг и Кп – количество животных данной учетной группы и соответственно количество погибших животных, гол.;
Зс – затраты по содержанию данной группы биологических активов, грн.;
Сд – себестоимость дополнительных биологических активов и продукции, полученных до чрезвычайного события, грн.;
Сос – себестоимость основной и сопряженной продукции, грн.;
Сп – стоимость побочной продукции, грн.;
Рлп – расходы по ликвидации последствий чрезвычайного события, грн.;.
4.3 Совершенствование документирования биологических активов животноводства
Поступление, перемещение и выбытие биологических активов на предприятии оформляется соответствующими первичными и сводными учетными документами, типичные формы которых утверждаются Государственным комитетом статистики Украины и другими центральными органами исполнительной власти.
Предприятие для учета сельскохозяйственной деятельности должны использовать типичные формы, в соответствии с принятым в Приказе об учетной политике графиком документооборота.
Предприятие имеет право использовать для оформления хозяйственных операций формы первичных документов, которые не утверждены органами государственной власти, но эти документы должны иметь обязательные реквизиты. На рисунках 4.4, 4.5 представлены схемы оформления документов по учету текущих и долгосрочных биологических активов животноводства.
Рисунок 4.4 - Схема оформления документов по учету текущих биологических активов животноводства
Аналитический и синтетический учет текущих биологических активов многие сельскохозяйственные предприятия ведут в Журнале-ордере № 9 или в Журнале-ордере по счету 21, другие – в журналах произвольной формы. Первый приспособлен для отражения наличия, поступления, внутреннего изменения (перевод из группы в группу) и выбытия текущих биологических активов по каналам поступления или назначению выбытия. Именно этот регистр следует рекомендовать для сельскохозяйственных предприятий. Правда, его необходимо усовершенствовать.
В расшифровке дебетовых и кредитовых оборотов счета 212 по корреспондирующим счетам следует менять шифр счетов согласно действующему Плану счетов. В разделе расшифровка оборотов по дебету счета 212 по корреспондирующим счетам исключить колонку «Покупка у специализированного и межхозяйственного предприятия», дополнить колонками «Обмен», «Вложения в счет взносов в уставный капитал», «Увеличение стоимости».
Во второй части журнала-ордера № 9 или журнала-ордера по счету 21название колонки «Продажа государству» заменить название на «Продажа другим предприятиям»; название колонки «Прочая продажа» на название колонки «Обмен»; название колонки «Продажа межхозяйственным предприятиям» на название колонки «Вложения в счет взносов в уставный капитал»; название колонки «Падеж и гибель взрослого скота» на название колонки «Падеж скота в результате чрезвычайных событий»; добавить колонку под названием «Увеличение стоимости». Эти изменения и дополнения позволят получить полную информацию для отражения наличия и движения биологических активов в соответствии с П(с)БУ 30, для составления финансовой отчетности и ее раскрытие.
Аналитический и синтетический учет долгосрочных биологических активов многие сельскохозяйственные предприятия ведут в Журнале-ордере № 13 или в Журнале-ордере по счету 16,
Журнал-ордер требует внесения корректировок для ведения надлежащего учета биологических активов. В Журнале – ордере необходимо выделить счет 16.
|
Ведомость взвешивания животных
ф. № 98
|
|
Рисунок 4.5 - Схема оформления документов по учету долгосрочных биологических активов животноводства
Также изменения следует внести в Ведомость аналитического учета движения животных. Для получения полной информации необходимо отражать наличие и движения долгосрочных биологических активов, оцененных по первоначальной и справедливой стоимости, а также амортизацию по биологическим активам, оцененным по первоначальной стоимости.
4.4 Улучшение автоматизации учета на сельскохозяйственных предприятиях Сакского района
Несмотря на трудоемкость бухгалтерского учета в сельхозпредприятиях, его автоматизация не приобрела широкого распространения на предприятиях Сакского района.
Однако, на исследуемых предприятиях (УОППЗ им. Фрунзе НАУ, ОАО Племзавод «Крымский», СООО «Проминь»), форма учета автоматизированная, но для повышения эффективности работы учетного аппарата следует произвести ряд мероприятий по улучшению компьютерной базы.
Одним из вариантов улучшения является внедрение системы «клиент-сервер» через проводную и беспроводную сеть. Работа данной системы представлена на рисунке 4.6.
Преимуществом, способствующим развитию систем с архитектурой «клиент-сервер», служит то, что подключение к недорогим серверам персональных компьютеров позволит получить оптимальное соотношение цены и производительности.
Используя множество небольших компьютеров, разработчики систем «клиент-сервер» могут эмулировать вычислительную мощность больших ЭВМ, распределяя прикладную задачу по различным микрокомпьютерам и серверам.
Рисунок 4.6 - Схема работы системы «клиент-сервер»
Каждый из них берет на себя свою часть вычислительной нагрузки, используя информацию совместно с другими процессорами сети. Суть идеи в том, что чтобы повысить мощность системы, не наращивая производительность одного компьютера, а суммируя средства многих.
Быстродействие - основной фактор целесообразности разработки систем для архитектуры «клиент-сервер».
Еще одним положительным моментов является возможность использования программного обеспечения сервера работниками, без дополнительной установки на компьютер работника (например: установка дорогостоящего программного обеспечения на сервер с возможностью использования данного ресурса всеми работниками), что оптимизирует затраты предприятия на приобретение и оплату лицензии программного обеспечения.
Система «сервер-клиент» позволяет:
- запускать и останавливать приложения. В зависимости от загрузки сети и вычислительных ресурсов он может перенести или скопировать часть серверных процессов на другие узлы. Это обеспечивает достижение баланса загрузки;
- обеспечивается динамическая конфигурация системы, т. е. без ее остановки может быть добавлен новый сервер ресурсов или сервер приложений;
- повышается надежность системы, т. к. в случае сбоев сервер приложений может быть перемещен на резервный компьютер;
- появляется возможность контроля за совершаемыми действиями работников.
Одной из главных программ, работа которой предполагается в системе «клиент-сервер» является "1C:Предприятие". Среда "1C:Предприятие" работает, как правило, под управлением Windows. Однако в последние время многие фирмы - франчайзи "1С" отмечают повышение интереса клиентов к более широкому использованию Linux в качестве платформы для создания систем автоматизации малых и средних организаций.
Это обусловлено тем, что Linux - выгодная система. Имея всего лишь один дистрибутив Linux, можно установить по всему предприятию. А если численность компьютеров в организации исчисляется десятками и даже сотнями, то это позволит сэкономить большие денежные средства. А самое главное - не будет проблем с правомерностью использования программного обеспечения.
Преимущества Linux:
1. Недоступность для вирусов.
- одним из важнейших преимуществ Linux является недоступность для вирусов. Вирусы Windows не существовуют в Linux, Невозможность создания вируса объясняется тем, что в Linux, как и в Юниксе, существует четкое, строгое разграничение прав пользователей и программ, кроме того в Linux нет уязвимостей, как в Windows, благодаря открытой модели разработки операционной системы Linux ( при этом любой специалист может изучить исходный код любой части системы, - это приводит к очень быстрому обнаружению и устранению уязвимостей.
2. Стабильность.
- Linux позволяет закрывать приложения при сбоях системы без перезагрузки системы. К тому же независимо от количества установленных программ система работает на максимальной производительности.
3. Удобство.
- Linux более удобен как в установке, так и в работе.
Главным достоинством является и то, что продукты с открытым кодом не требуют оплаты лицензии, тем более, что стоимость внедрения и сопровождения у продуктов с открытым кодом также оказывается существенно более низкой, чем у проприетарных продуктов. И экономия эта весьма существенная.
ВЫВОДЫ
1. В связи с вступлением в силу П(С)БУ 30 в бухгалтерском учете произошли следующие изменения:
- выделены отдельные объекты учета биологических активов, оценка которых осуществляется по первоначальной и справедливой стоимости.
- на долгосрочные биологические активы, которые учитываются по первоначальной стоимости и справедливую стоимость которых определить невозможно, начисляется амортизация.
- для отражения реальных показателей в финансовой отчетности, на каждую дату баланса биологические активы и сельхозпродукцию необходимо переоценивать по справедливой стоимости (за вычетом расходов на месте продажи).
- себестоимость реализованных биологических активов равняется их справедливой стоимости (без расходов на месте продажи).
- финансовый результат по биологическим активам определяться от первоначального признания сельхозпродукции и дополнительных текущих биологических активов, реализации сельхозпродукции и биологических активов, переоценки стоимости биологических активов
2. П(с)БУ 30 «Биологические активы» и МСФО 41 «Сельское хозяйство» имеют между собой некоторые отличительные особенности, которые касаются: сферы применения, объектов, не являющихся биологическими активами, определений понятий о биологических активах, признания и оценки, финансовых результатов, финансирования.
Однако большинство характеристик схожи: в терминологии; признании и оценке биологических активов, представлении и раскрытии информации.
3. Сакский район является одним из крупнейших в Крыму по производству сельскохозяйственной продукции. Площадь сельскохозяйственных угодий составляет 156,3 тыс., из них 121,4 тыс. га занимает пашня.
Главными направлениями сельскохозяйственной отрасли является производство зерновых культур и продукции птицеводства. Так же сельскохозяйственные предприятия занимаются скотоводством, свиноводством, овцеводством.
Для исследования были выбраны сельскохозяйственные предприятия, специализирующиеся на производстве продукции животноводства – УОППЗ им. Фрунзе (удельный вес отрасли 84,7%) и ОАО Племзавод «Крымский» (удельный вес отрасли 48,5%). А так же одно из старейших хозяйств района СООО «Проминь» (удельный вес отрасли 22,7%).
Хозяйства имеют разные организационно-правовые формы собственности: УОППЗ им. Фрунзе НАУ — государственное предприятие,
ОАО Племзавод «Крымский» — открытое акционерное общество,
СООО «Проминь» — сельскохозяйственное общество с ограниченной ответственностью.
Следует отметить, что рентабельность реализации продукции животноводства в этих хозяйствах колеблется от 5% до 20%.
4. Учет биологических активов в УОППЗ им. Фрунзе НАУ осуществляется отдельно выделенным бухгалтером по учету биологических активов, в то время как в СООО «Проминь» учет биологических активов ведет главный бухгалтер, в ОАО Племзавод «Крымский» - бухгалтер производственного отдела.
В анализируемых хозяйствах в связи с внедрением П(с)БУ 30 «Биологические активы» внесены соответствующие корректировки в Приказы об учетной политике, должностные инструкции бухгалтеров.
Хозяйства Сакского района применяют в основном типовые формы документов по учету биологических активов животноводства, не откорректированные для отражения требований П(с)БУ 30.
Для ведения бухгалтерского учета на исследуемых предприятиях установлена программа 1:С Предприятие 7.7, которая не предусматривает учет биологических активов, в результате чего их учет ведется в ручном режиме без использования типовых форм.
Для обобщения информации о биологических активах животноводства применяются Журнал-ордер по счету 16 и 21, информация из которых переносится в Главную книгу и финансовую отчетность
5. Анализ эффективности учета биологических активов животноводства на предприятиях Сакского района был проведен с использованием метода парных сравнений на основе многомерного шкалирования. Он показал, что эффективность учета биологических активов животноводства в анализируемых хозяйствах в настоящее время составляет: в
УОППЗ им. Фрунзе НАУ – 86, 7 %; в СООО «Проминь» - 68,7%; в
ОАО Племзавод «Крымский» - 65,5%. При этом степень выполнения групп факторов следующая:
- факторы постановки и ведения учета: УОППЗ им. Фрунзе НАУ - 91,7%; ОАО Племзавод «Крымский» - 68,3%; СООО «Проминь» - 76,4%.
- организационно - управленческие факторы: УОППЗ им. Фрунзе – 88,0%; ОАО Племзавод «Крымский» - 59,0%; СООО «Проминь» - 45,0%.
- факторы автоматизации: УОППЗ им. Фрунзе НАУ и СООО «Проминь» – 67,0%; ОАО Племзавод «Крымский» - 48,0%.
- факторы контроля: УОППЗ им. Фрунзе НАУ - 100%;
ОАО Племзавод «Крымский» и СООО «Проминь» - 86,5%.
6 Процесс практического внедрения П(с)БУ 30 «Биологические активы» на сельскохозяйственных предприятиях предлагается осуществлять в пять этапов: повышение уровня информированности, оценка воздействия, анализ, планирование и разработка, применение ПСБУ 30.
Проблемным вопросом учета биологических активов является определение их справедливой стоимости, так как П(с)БУ 30 предусматривает применение нового подхода к методам оценки активов, который базируется на использовании цен активного рынка для определения справедливой стоимости. Отсутствие активных рынков создает сложности при оценке биологических активов. Для решения этой проблемы рекомендуем создание комиссии, однако в перспективе необходимо, чтобы Министерство аграрной политики Украины разработало методику определения справедливой стоимости, а его региональные структурные подразделения централизовано определяли и доносили предприятиям справедливую стоимость биологических активов и сельхозпродукции, что крайне важно для составления финансовой отчетности и проведение эффективной аграрной политики в государстве и регионах.
Для совершенствования документации по учету биологических активов животноводства разработаны
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
1. Бирюкова Е. Как классифицируются биологические активы // Баланс-агро всеукраинская бухгалтерская газета.- 2007 г. - №4 (136) – С.18-20.
2. Бирюкова Е. Бухгалтеры всех предприятий, объединяйтесь, или решаем проблемы вместе// Баланс-агро всеукраинская бухгалтерская газета.- 2007 г. - №18 (150) – С.23-26.
3. Волошина И. В., Ермольчева Е. В. Оценка биологических активов // Экономические науки. Научн. Тр. э – Симферополь: ЮФ «КАТУ» НАУ, 2007. – Вып. 106.- С. 271-277.
4. Герасимчук І. В. П (с) БО «Біологічні активи»: « Історичні, соціальні і економічні проблеми адаптації до вітчизняної облікової культури // Облік та фінанси АПК-2007.-№11.- С.18-22.
5. Голов С. Ф. Костюченко В. М. Бухгалтерский учет по международным стандартам. – К.: Либра, 2001. – 840 с.
6. Гончаренко Н. В. Організація первинного обліку біологічних активів у твариництві. // Облік та фінанси АПК-2007.-№11.-С. 22-26.
7. Грачова Р. Облік в сільскому господарстві: біологічні активи // Дебет - кредит – 2006. - №1-2.- С. 20-25.
8. Демченко І. В., трусова Н. В. Регулювання обліку в системі П (с) БО 30 «Біологічні активи» // Облік та фінанси АПК-2007.-№11.- С.31-34.
9. Демьяненко М. Я., Саблук П. Т. И др. Учет в сельском (фермерском) хозяйстве : Пособие. – К. : IAE, 2001. – 403 с.
10. Ермольчева Е. В. Проблемы организации учета биологических активов в практике работы с.-х. предприятий //
11. Жук В. М. Нові методичні основи обліку сільськогосподарської діяльності та проблеми практичного застосування П(с)БО «Біологічни активи» // Облік і фінанси АПК. – 2006. – С.34-42.
12. Жук В. М. Облік біологічних активів: як підготуватися до його запровадження // Облік і фінанси АПК. – 2006. № 12 – С.115-117.
13. Жук В. М. Реформування біологічних активів та звітності: стан та перспективи // Облік та фінанси АПК. -2005.-№3.-С.4-13.
14. Кадіевский В. А, Павлюковець М. П. 1:С Підприемство, як інформацшйне середовище податкового менеджменту // Облік та фінанси АПК.- 2006 г.- №6. – С.97-101.
15. Канцурова О. О. Визначення та класифікація біологічних активів. // Облік та фінанси АПК.-2007.-№8.-10.- С.16-149.
16. Компьютеризация информационных процессов на промышленных предприятиях/ Сытник В. Ф, Риппа С. П. и др. – К.: Техніка, 2002.-215 с.
17. Коробова Н: «Новий» облік сільскогосподарської діяльності та облікова політика підприемств. // Облік та фінанси АПК.- 2007 № 3-5 С. 180-183.
18. Кучеренко Т. Отражение биологических активов в финансовой отчетности сельскохозяйственных предприятий. // Научно-практический журнал Бухгалтерский учет и аудит. – 2007. - №7.- С.46-49.
19. Лавриненко Л. «Биологические активы» - новый сельскохозяйственный стандарт бухгалтерского учета // Баланс-агро всеукраинская бухгалтерская газета.- 2006 г. - №4 (112) – С.20-21.
20. Лавриненко Л. Определение доходов и расходов от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции // Баланс-агро всеукраинская бухгалтерская газета.- 2007 г. - № 8 (140) – С.28-29.
21. Лінник В. Г., Коцюпатрий М. М. Новий етап в розвитку бухгалтерського обліку в сільскому господарстві України // Фінанси, облік і аудит. Збірник наукових праць.-К: КНЕУ, 200 С.- С.29-34.
22. Максутов С. «Сельскохозяйственный» стандарт: проблема будущего учета // Бухгалтерия № 36 (711) - 04.09.2006г.- С. 8-10.
23. Малюга Н. М. Облікова інтерпретація природно-ресурсного потенціалу // Реформування обліку звітності та аудиту в системі АПК України: стан та перспетиви. 11 Міжнародна науково практична конференція. Збірник тез та виступів.-К.,2006.-246с.
24. Маренич М. Г. Облік поточних біологічних активів згідно з П (с) БО 30 «Біологічні активи» //Облік та фінанси АПК.-2006.-№12- С.108-114.
25. Международный стандарт финансовой отчетности 41 «Сельское хозяйство» // Международные стандарты финансовой отчетности, Москва, ASKERI, 2005, 1064
26. Мельничук Б. В. Впровадження положення (стандарту) з сільского господарства в Україні // Облік та фінанси АПК.- 2007. - №2.-С.29-33.
27. Методические рекомендации по бухгалтерскому учету биологических активов // Облік і фінанси АПК - 2006. - №6. – С.9 - 23.
28. Михайлов М. Г., Телегунь М. І., Кабацька А. М., Баранік О. О. Б94 Бухгалтерський і фінансовий облік в сільськогосподарських підприємствах:. Навчальний посібник.-К.: центр учбової літератури. 2008.-472с.
29. Михайлов М. Г., Баранік О. О., Мельник О. А. Проблемні питання впровадження П (с) БО 30 «Біологічні активи». // Облік та фінанси АПК. – 2006. №12 С.100-107.
30. Моссаковський В., Кононенко Т., Кучеркова С. Учет биологических активов // Научно практический журнал Бухгалтерский учет и аудит. – 2007. - №6.- С.17-24.
31. Облік сільськогосподарської діяльності: навчальний посібник // За ред. Жука В. М. – К.: Видавництво ТОВ «Юр-Агро-Веста»,2007.-368 с.
32. Огийчук М. Ф. Формирование в бухгалтерском учете доходов и расходов сельскохозяйственной деятельности в соответствии с требованиями П(с)БУ 30 «Биологические активы» // Облік і фінанси АПК - 2006. - №6. – С.24 - 33.
33. Півторак М. В. Деякі питання щодо застосування П(с)БО 30 «Біологічні активи» // Облік і фінанси АПК - 2007. - №5. – С.33 - 36.
34. Подолянчук О. А. Проблеми та порядок обліку доходів за П(с)БО 30 «Біологічни активи» // Облік і фінанси АПК - 2007. - №5. – С.28 - 32.
35. «Положение о документальном обеспечение записей в
бухгалтерском учете» №88 от 24 мая 1995г. www. buhgalter. factor. ua/bu. php? year=2002&nam=34&fail=i37_01htm
36. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 3 «Отчет о финансовых результатах», утвержден приказом Министерства финансов Украины от 31 марта 1999 г. №87. http://www. basa. tav. kharkov. ua/sv. html
37. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 6 «Исправление ошибок и изменения в финансовой отчетности», утвержден приказом Министерства финансов Украины от 28 мая 1999 г. №137. http://www. basa. tav. kharkov. ua/sv. html
38. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержден приказом Министерства финансов Украины от 27 апреля 2000 г. №92. http://www. basa. tav. kharkov. ua/sv. html
39. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержден приказом Министерства финансов Украины от 20 октября 1999 г. №246. http://www. basa. tav. kharkov. ua/sv. html
40. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 «Доход», утвержден приказом Министерства финансов Украины от 29 ноября 1999 г. №290. http://www. basa. tav. kharkov. ua/sv. html
41. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержден приказом Министерства финансов Украины от 31 декабря 1999 г. №318. http://www. basa. tav. kharkov. ua/sv. html
42. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 26 «Выплаты работникам», утвержден приказом Министерства финансов Украины от 28 октября 2003 г. №60. http://www. basa. tav. kharkov. ua/sv. html
43. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 28 «Уменьшение полезности активов», утвержден приказом Министерства финансов Украины от 24 декабря 2004 г. №817. http://www. basa. tav. kharkov. ua/sv. html
44. Положение (стандарт) бухгалтерского учета 30 «Биологические активы», утвержден приказом Министерства финансов Украины от 18 ноября 2005 г. №790// Бухгалтерия в сельском хозяйстве.- 2006 г.- №3 – С.28 -32.
45. Приказом Минфина от 18.11.2005 г. № 790 утверждено Положение (стандарт) бухгалтерского учета 30 ". www. vdbt. com. ua/index.
46. Разъяснения стандартов финансовой отчетности ЮСФИД. Американское Агентство по международному развитию. Комментарии по международным стандартам финансовой отчетности. 2004, 466 с.
47. Реофрмування обліку ,звітності та аудиту в системі АПК України: стан та перспективи // Міжнародна науково-прктична конференція / Збірник тез та виспупів на міждународній науково-практиній конференції.- К ННЦ «Інститут аграной економіки».- 250 с.
48. Сук Л. К., Сук П. Л. Облік біологічних активів// Облік і фінанси АПК - 2006. - № 17. – С.128 - 134.
49. Харитонова А. Выращивание птицы: документальное оформление и учет // Баланс-агро всеукраинская бухгалтерская газета.- 2006 г. - № 9 (117) – С.22-25.
50. Харитонова А. Признание и оценка биологических активов // Баланс-агро всеукраинская бухгалтерская газета.- 2007 г. - №4 (136) – С.21-24.
51. Харитонова А. Переоценка биологических активов и сельхозпродукции на дату баланса // Баланс-агро всеукраинская бухгалтерская газета.- 2007 г. - №19 (151).
52. Харитонова А. Учет текущих биологических активов животноводства // Баланс-агро всеукраинская бухгалтерская газета.- 2007 г. - №11 (143) – С.23-26.
53. Харитонова А. Реформирование бухгалтерского учета с 2007 года // Бухгалтерский учет.- 2007 г. - №2– С.13-15.
Дипломные работы 
